Beskattning vid uttag från lager

Mervärdesskatt ska betalas när varan tas ut och anmäls till tullförfarande ”övergång till fri omsättning”

Skatt ska tas ut när en vara upphör att vara placerad i tillfälligt lager, tullager, frizon och frilager (9 c kap. 4 § första stycket ML). Uttag ur lager kan ske på olika sätt. Det är när varan tas ut och anmäls till tullförfarandet ”övergång till fri omsättning” som det blir fråga om att mervärdesskatt ska betalas. Varan övergår därmed normalt även till ”fri förbrukning”.

Om skattskyldighet för import enligt 1 kap. 5 § ML inträder samtidigt som beskattning ska ske enligt 9 c kap. ML ska skatt endast tas ut enligt detta kapitel (9 c kap. 4 § andra stycket ML).

I samband med att varan tas ut ur lagret ska värdet av tjänsterna på varan beskattas om omsättningen av tjänsten varit undantagen från skatteplikt enligt 9 c kap. 1 § första stycket 3 ML.

Undantag från beskattning när varan tas ut och anmäls till tullförfarandet ”övergång till fri omsättning”

Undantag från beskattning gäller

• vid unionsintern försäljning till ett annat EU-land
• vid export enligt mervärdesskattelagens (ML) allmänna regler
• när varan läggs i skatteupplag.

Om varan transporteras till ett annat EU-land ska beskattning inte ske

Om en vara tas ut för att transporteras till ett annat EU-land kan bestämmelserna om unionsintern försäljning gälla (3 kap. 30 a § ML). Dessa bestämmelser innebär att i det fall säljaren är registrerad till mervärdesskatt här och köparen är registrerad till mervärdesskatt i ett annat EU-land sker inte någon beskattning i Sverige. Det gäller oberoende av om varan omsatts eller inte under lagringstiden. Säljaren ska redovisa omsättningen i sin mervärdesskattedeklaration och i en periodisk sammanställning. I och med att varan anmälts till tullförfarandet ”övergång till fri omsättning” ska dock eventuell tull tas ut. Läs mer om beskattningsland för varor som transporteras till ett annat EU-land.

Om varan exporteras ska beskattning inte ske

Om en vara, som omsatts under lagringstiden, tas ut för att direkt transporteras till en plats utanför EU kan mervärdesskattelagens (ML) allmänna regler om export bli tillämpliga. Är det fråga om export uppkommer aldrig någon skattskyldighet enligt bestämmelserna i 9 c kap. ML. Läs mer om beskattningsland vid export av vara.

Om varan placeras i skatteupplag inom landet ska beskattning inte ske

Om en vara tas ut från ett lager för att placeras i ett skatteupplag är importen undantagen enligt 9 c kap. 1 § första stycket 1 ML. Rent fysiskt kan ett lager och ett skatteupplag vara samma utrymme. Varan behöver inte fysiskt flyttas i utrymmet, t.ex. kan det vara fråga om oljor som förvaras i en cistern. I samband med att varan övergår till fri omsättning ska den bokföras i skatteupplaget.

Att en vara tas ut och anmäls till annat tullförfarande än ”övergång till fri omsättning” medför ingen mervärdesbeskattning

Om en vara tas ut från ett lager eller en frizon och anmäls till annat tullförfarande än ”övergång till fri omsättning”, t.ex. temporär import eller transitering, tas tull och mervärdesskatt inte ut.

En vara kan föras mellan lager eller frizoner i Sverige eller från ett lager eller en frizon i Sverige till ett lager eller en frizon i ett annat EU-land utan att någon beskattning sker. Mervärdesbeskattningen skjuts upp till dess varan anmäls till ”övergång till fri omsättning”.

Beskattningsmyndighet vid uttaget

Om varorna som tas ut från tillfälligt lager, tullager, frizon eller frilager har omsatts under lagringstiden är Skatteverket beskattningsmyndighet (18 a § första stycket MF).

Om varorna inte har omsatts under lagringstiden är Skatteverket från och med den 1 januari 2015 beskattningsmyndighet under vissa förutsättningar. Detta gäller om importören är registrerad till mervärdesskatt i Sverige vid tidpunkten för tulltaxeringsbeslutet och vid importen agerar i egenskap av beskattningsbar person (18 a § första stycket MF).

Om varorna inte har omsatts under lagringstiden och importören inte är registrerad till mervärdesskatt i Sverige vid tidpunkten för tulltaxeringsbeslutet är Tullverket beskattningsmyndighet. Detsamma gäller om importören är registrerad till mervärdesskatt men vid importen inte agerar i egenskap av beskattningsbar person (18 a § andra stycket ML).

För att Tullverket ska veta att mervärdesskatt inte ska tas ut av Tullverket måste importören eller annan (18 b § MF):

• lämna uppgift om omsättning har skett
• om omsättning inte har skett, lämna uppgift om att importören är registrerad till mervärdesskatt och har agerat i egenskap av beskattningsbar person och
• uppge säljarens och köparens namn, adress och registreringsnummer till mervärdesskatt.

Uppgifterna ska lämnas i fält 44 i enhetsdokumentet eller i motsvarande fält om tulldeklarationen överförs i form av ett elektroniskt dokument. I det fall flera omsättningar skett ska uppgifterna avse den senaste omsättningen. Om en förenklad tulldeklaration (hemtagningsanmälan) lämnats gör Tullverket en anteckning i sitt datasystem, TDS, om köparens och säljarens namn, adress och registreringsnummer till mervärdesskatt.

Efter avslutad tulltaxering skickar Tullverket ett meddelande, d.v.s. en utskrift av ärendet ur Tullverkets datasystem TDS, till Skatteverket.

Vem som är skattskyldig

Den som föranleder att varan tas ut ur det tillfälliga lagret, tullagret, frizonen eller frilagret är skattskyldig (1 kap. 2 § sjätte stycket och 9 c kap. 5 § ML). Endast den köpare eller ägare eller den säljare som föranleder att varan lämnar lagret kan vara skattskyldig.

Det innebär att

• köparen eller ägaren är skattskyldig om han själv hämtar ut varan
• säljaren är skattskyldig om han själv tar ut varan
• den av köparen (ägaren) eller säljaren är skattskyldig som gett upplags- eller lagerhavaren i uppdrag att föra ut varan, d.v.s. den som upplags- eller lagerhavaren fakturerar för transporten
• den av köparen (ägaren) eller säljaren är skattskyldig som gett fraktföraren i uppdrag att föra ut varan, d.v.s. den som fraktföraren fakturerar för transporten.

Krav på registrering när skatten betalas till Skatteverket

Om den som tar ut varan inte är registrerad till mervärdesskatt här och varan ska transporteras direkt till en plats utanför EU behöver inte någon registrering till mervärdesskatt ske.

Om varan däremot omsätts i Sverige eller transporteras till ett annat EU-land måste en sådan registrering ske. Enligt 1 kap. 2 § första stycket 4 c ML kan en utländsk företagares omsättning i Sverige, t.ex. av varor som avses i 9 c kap. ML, omfattas av s.k. omvänd skattskyldighet.

Hur beskattningsunderlaget ska beräknas

Är Tullverket beskattningsmyndighet ska skatten redovisas i den ordning som gäller för tull och är Skatteverket beskattningsmyndighet ska redovisningen ske enligt de regler som gäller för mervärdesskatt.

Värdet av en tjänst på en vara i lager ska beskattas vid uttaget endast om omsättningen av tjänsten varit undantagen från skatteplikt enligt 9 c kap. 1 § första stycket 3 ML. Det innebär att det är väsentligt att ha information om tidigare omsättningar för den som tar ut varan från lagret. Informationen måste innehålla uppgift om hur tjänsten bedömts när det gäller omsättningsland och om omsättningen undantagits från skatteplikt.

Beskattningsunderlaget när varan inte omsatts under lagringen

Om varan i ett tillfälligt lager, tullager, frizon eller frilager i Sverige inte har omsatts under lagringstiden ska skatten beräknas till

• den mervärdesskatt som skulle ha beräknats för importen enligt 7 kap. 8 § ML med tillägg av
• den mervärdesskatt som skulle ha tagits ut vid omsättning av tjänst, som utförts under tid varan var placerad i lagret eller frizonen, om omsättningen inte varit undantagen enligt de här aktuella bestämmelserna (9 c kap. 6 § 1 ML).

Beskattningsunderlaget vid import utgörs av varans tullvärde med tillägg av tull och andra statliga skatter eller avgifter utom mervärdesskatt (7 kap. 8 § ML och 13 b § MF). I beskattningsunderlaget ska även ingå frakt- och försäkringskostnader och andra sådana bikostnader som uppkommer fram till den kända bestämmelseort dit varan transporteras.

Exempel: Beräkning av beskattningsunderlag när varan inte omsatts under lagringen

Ett parti aluminium importeras från USA till Sverige av en företagare med etablering i Sverige. Beskattningsunderlaget för importen är 100 000 kr. Aluminiumet placeras i ett tullager i Sverige. Under den tid varan finns i lagret rengörs varan av en företagare med etablering i Polen till en kostnad av 7 500 kr. För lagringstjänsten tar det svenska lagringsföretaget ut 20 000 kr exklusive mervärdesskatt.

Både rengöringstjänsten och lagringstjänsten är omsatta inom landet, men omsättningarna är undantagna från skatteplikt. Det innebär att det svenska företaget inte ska redovisa mervärdesskatt på förvärvet av rengöringstjänsten och mervärdesskatt ska inte debiteras av lagerhavaren för lagringstjänsten.

När varan upphör att vara placerad i tullagret ska mervärdesskatt redovisas. Skatten ska motsvara den mervärdesskatt som skulle ha beräknats för importen plus den mervärdesskatt som skulle ha beräknats på omsättning av de tjänster som undantagits. Mervärdesskatten är totalt 31 875 kr (25 % av 100 000 + 7 500 + 20 000).

Beskattningsunderlaget när varan omsatts under lagringen

Om varan i ett tillfälligt lager, tullager, frizon eller frilager i Sverige har omsatts under lagringstiden ska skatten beräknas till (9 c kap. 6 § 2 ML)

• den mervärdesskatt som skulle ha tagits ut för den sista av de undantagna omsättningarna som gjordes medan varan låg i lagret med tillägg för
• den mervärdesskatt som skulle ha tagits ut vid omsättning av tjänst och som utförts efter den sista omsättningen men när varan fortfarande var placerad i lagret.

Exempel: Beräkning av beskattningsunderlaget när vara omsatts under lagringstiden

Företaget A säljer ett parti amerikanska cyklar, som ligger i ett tullager, till B för 185 000 kr exklusive mervärdesskatt. B säljer i sin tur partiet till D för 200 000 kr. Två månader därefter ger D speditören Y i uppdrag att föra ut cyklarna från lagret. Y tar 9 000 kr inklusive mervärdesskatt för transporten. Lagerhavaren debiterar D 8 000 kr exklusive mervärdesskatt för lagringen.

Den skatt som skulle ha tagits ut på omsättningen av varan, om omsättningen till D inte undantagits från beskattning, är (200 000 x 0,25 =) 50 000 kr. Den skatt som skulle ha tagits ut vid omsättningen av lagringstjänsten till D är (8 000 x 0,25 =) 2 000 kr. Mervärdesskatten är totalt 52 000 kr.

När skattskyldigheten inträder

För vara i tillfälligt lager, tullager, frizon eller frilager inträder skattskyldigheten när den anmäls till övergång till fri omsättning och fri förbrukning. Först när utlämningsmedgivande erhållits från Tullverket får varan fysiskt förflyttas ut ur lagret eller frizonen.

Redovisning av skatt och avdragsrätt

Den köpare (ägare) eller säljare som blir skattskyldig på grund av att varan tas ut ur lagret eller frizonen och ska redovisa skatten till Skatteverket redovisar denna som utgående skatt. Den som har full avdragsrätt får göra avdrag för ingående skatt med motsvarande belopp såsom vid förvärvsbeskattning (8 kap. 2 § andra stycket ML).

Kompletterande information

• Avdragsrätt och återbetalningsrätt.