Vad räknas som fasta kostnader?

Uppräkningen av fasta kostnader är uttömmande

Ett företag har rätt till omställningsstöd för en viss del av sina fasta kostnader för stödperioderna maj, juni, juli, augusti och september 2021 om villkoren i 5 och 6 §§ FOM3 är uppfyllda (se Grundläggande förutsättningar för rätt till stöd). För att underlätta för de företag som ansöker om omställningsstödet har en uttömmande uppräkning gjorts i förordningen av vilka kostnader som ska anses utgöra fasta kostnader (13 § FOM3).

Hyra och leasing

Med hyra och leasing menas nyttjanderättsavtal om lokaler, maskiner och andra liknande tillgångar. Hyres- och leasingavtal innebär med andra ord avtal som ger en part rätten att använda en tillgång som ägs av en annan part i utbyte mot betalningar. I begreppen hyra och leasing ingår också avgifter för tomträtt och arrende.

Så kallad personalhyra och liknande tjänster omfattas däremot inte av begreppen hyra och leasing.

Om företaget har ingått avtal om hyresreduktion för någon av de aktuella månaderna är det endast för den del av hyran som kvarstår efter hyresreduktionen som stöd kan lämnas.

Leasingavtal som i juridisk person redovisas som ett operationellt avtal ingår här i de fasta kostnaderna. För finansiell leasing så behandlas i denna förordning hela avgiften som leasing även om en viss del av avgiften har benämnts som ränta på fakturan eller att en viss del av avgiften ska behandlas som ränta inkomstskattemässigt.

Kostnaden betraktas bara som en fast kostnad om avtalstiden är minst sex månader. Kostnader för mer kortfristigt nyttjande betraktas inte som fasta kostnader (13 § första stycket 1 FOM3).

Observera att kostnader för hyra och leasing inte räknas som fasta kostnader om någon av förutsättningarna i 14 § FOM3 om vad som inte räknas som fasta kostnader är uppfyllda.

Räntor

Med fasta kostnader avses kostnader för räntor, med undantag för vinstandelsräntor och räntor enligt sådana finansiella instrument som avses i 24 b kap. 5 § IL, till den del de överstiger ränteintäkter för perioden (13 § första stycket 2 FOM3).

Bakgrunden till att räntekostnader omfattas är att företag som äger sina lokaler och anläggningstillgångar annars skulle missgynnas i förhållande till företag som i stället hyr dessa (se förarbetsuttalande till FOM i PM Omställningsstöd till företag som fått minskad omsättning på grund av coronaviruset, Fi2020/02322/S2, s. 48) (jfr att kostnader för hyra och leasing räknas som fasta kostnader enligt 13 § första stycket 1 FOM3).

Observera att räntor inte räknas som fasta kostnader om någon av förutsättningarna i 14 § FOM3 om vad som inte räknas som fasta kostnader är uppfyllda. Det gäller främst kostnader hänförliga till utlandet, kostnader som motsvaras av en intäkt i ett annat koncernföretag (s.k. koncerninterna räntor) och kostnader som inte avser näringsverksamhet.

Vilka räntor räknas som fasta kostnader?

Någon uttrycklig definition av vad som avses med räntor finns inte i FOM3. Av motiven till LOM framgår att det närmast ska vara fråga om ”ränteutgifter där företagen bundit upp sig för en längre tid” (prop. 2019/20:181 s. 26). Med ränta avses i detta sammanhang företagets kostnader för erhållen kredit (se motivuttalande till 10 § 2 FOM i 2020:8, s. 12). Att en viss ersättning behandlas som ränta i redovisningen eller vid inkomstbeskattningen medför alltså inte i sig att ersättningen ska behandlas som en räntekostnad enligt den aktuella stödordningen. Detta innebär bl.a. att kostnader för olika typer av derivatinstrument typiskt sett inte är stödgrundande. Det framgår också att ett företag i många fall skattemässigt måste dela upp leasingavgifter vid s.k. finansiell leasing på en del som är ränta och en del som är ”vanlig” rörelsekostnad (se 24 kap. 2 § andra stycket IL och 24 a kap. 11–13 §§ IL). Eftersom hela leasingavgiften räknas som fast kostnad (13 § första stycket 1 FOM3) ska ingen del av leasingavgiften behandlas som ränta (se motivuttalande till 10 § 2 FOM i Fm 2020:8, s. 12).

Ovanstående innebär att vad som anses vara ränta enligt god redovisningssed inte är styrande för bedömningen av vad som avses med räntor enligt FOM3. Inte heller räknas alla utgifter som skattemässigt anses som ränteutgifter som räntor enligt FOM3. Det innebär t.ex. att omfattningen på vad som anses som räntor enligt FOM3 inte är densamma som ränteutgifter och ränteinkomster enligt 24 kap. 2–4 §§ IL.

För att det ska vara räntor enligt 13 § första stycket 2 FOM3 ska det vara fråga om kostnader för erhållen kredit (se motivuttalande till 10 § 2 FOM i Fm 2020:8, s. 12). Viss ledning för vad som avses med kostnad för erhållen kredit kan hämtas i förarbetena till 24 kap. 2 § IL. Där uttalas att utgångspunkten för vad som är ränta är att det ska vara en kostnad för kredit, d.v.s. det belopp som låntagaren betalar till långivare utöver kapitalbeloppet som ersättning för att denna får låna pengar (se prop. 2017/18:245 s. 202 och 210). Det ska alltså vara fråga om ränta på en skuld.

Vinstandelsräntor och räntor enligt vissa s.k. hybrida finansiella instrument omfattas inte

Med fasta kostnader avses inte vinstandelsräntor och räntor enligt sådana finansiella instrument som avses i 24 b kap. 5 § IL, d.v.s. hybrida finansiella instrument där avdrag för utgifter görs utan att motsvarande inkomst inkluderas (13 § första stycket 2 FOM3).

Räntekostnader som överstiger ränteintäkter

Räntor räknas som fasta kostnader till den del de överstiger ränteintäkter för perioden (13 § första stycket 2 FOM3), d.v.s. det är nettobeloppet som räknas som en fast kostnad i detta sammanhang.

Vid beräkning av det s.k. räntenettot ska intäktsränta bara beaktas om motsvarande kostnadsränta hade fått betraktas som en fast kostnad (se motivuttalande till 10 § 2 FOM i Fm 2020:8, s. 12). Ett företag som både har ränteintäkter och räntekostnader för stödperiod maj 2021 får alltså bara beräkna omställningsstödet på räntekostnader i den mån dessa kostnader överstiger ränteintäkterna för samma period. Motsvarande gäller för stödperioderna juni 2021, juli 2021, augusti 2021 samt september 2021.

Avskrivning på anläggningstillgångar

Som fast kostnad räknas värdeminskning på anläggningstillgångar. Med kostnaden för värdeminskning menas företagets planmässiga avskrivningar av anläggningstillgångar enligt räkenskaperna (13 § andra stycket FOM3). För leasingavtal som i juridisk person redovisas som ett finansiellt leasingavtal ingår avskrivningar enligt plan i de fasta kostnaderna. Med anläggningstillgångar menas både materiella och immateriella anläggningstillgångar.

Kostnaden för värdeminskning får anses motsvaras av de avskrivningar enligt plan som belöper sig på maj, juni, juli, augusti respektive september 2021. Det finns inget krav på att företagen ska upprätta ett fullständigt årsbokslut eller en årsredovisning för de månader som underlaget för stödet avser. Det räcker att företaget tar fram uppgifterna separat (13 § första stycket 3 FOM3).

Reparationer och underhåll av anläggningstillgångar

Nödvändiga reparationer och underhåll av anläggningstillgångar anses som fasta kostnader (13 § första stycket 3 FOM3). Det gäller normalt löpande underhåll på en anläggningstillgång som genomförs för att bibehålla tillgången i ursprungligt och funktionsdugligt skick.

En kostnad för förbättring av en anläggningstillgång som enligt redovisningsnormgivningen kan dras av som reparation och underhåll, anses i detta sammanhang inte som en fast kostnad. Exempelvis medger redovisningsnormgivningen att kostnader i vissa fall, som inte är reparation och underhåll, kan kostnadsföras som det i räkenskaperna (t.ex. K2 punkt 10.18 tillåter att utgifter för ombyggnad kan redovisas som reparations- och underhållskostnader). Det kan röra sig om utgifter som skattemässigt får dras av som reparation enligt det utvidgade reparationsbegreppet.

Observera att kostnader för reparation och underhåll inte räknas som fasta kostnader om någon av förutsättningarna i 14 § FOM3 om vad som inte räknas som fasta kostnader är uppfyllda.

Fastighetsskatt och kommunal fastighetsavgift

Kostnaden för fastighetsskatt som företaget är skattskyldigt för betraktas som en fast kostnad, oavsett om fastigheten hyrs ut eller inte. Även kommunal fastighetsavgift behandlas i detta sammanhang som en fast kostnad oavsett om fastigheten hyrs ut eller inte (13 § första stycket 4 FOM3).

Vatten och avlopp

Som fast kostnad räknas förbrukning av vatten och avlopp, (13 § första stycket 5 FOM3).

Internet och telefoni

Som fast kostnad räknas internet och telefoni. Med internet avses internetuppkoppling genom bredbandsanslutning och liknande (13 § första stycket 5 FOM3).

Förbrukning av el

Kostnader för förbrukning av el räknas som fasta kostnader, med undantag för el som förbrukas i tillverkningsprocessen i industriell verksamhet (13 § första stycket 5 FOM3).

I kostnaden får man räkna in

• elnätsavgift
• elhandelspris
• energiskatt på el som en skattskyldig har betalat till Skatteverket för förbrukning av elen.

Den som ansöker om omställningsstöd måste själv ha förbrukat elen för att få ta med kostnaden för elen som en fast kostnad.

En följd av att det bara är förbrukning av el som ersätts är exempelvis att elhandelsföretag, eller andra företag som bedriver finansiell handel med el, inte kan beräkna stödet på el som ingår i den bedrivna elhandeln (se motivuttalande till 10 § FOM i Fm 2020:8 s. 13).

Observera att dessa kostnader inte räknas som fasta kostnader om någon av förutsättningarna i 14 § FOM3 om vad som inte räknas som fasta kostnader är uppfyllda. Om förutsättningarna i 14 § 3 FOM3 är uppfyllda är det bara en del av kostnaden som inte räknas som fasta kostnader.

Tillverkningsprocessen i industriell verksamhet

För företag som bedriver industriell verksamhet räknas kostnader för el som har förbrukats i tillverkningsprocessen inte som fasta kostnader. För el som förbrukats i tillverkningsprocessen i industriell verksamhet får varken elnätsavgift, elhandelspris eller energiskatt räknas med.

Undantaget för el som förbrukats i tillverkningsprocessen i industriell verksamhet omfattar inte endast förbrukning för sådant ändamål som avses i 11 kap. 9 § första stycket 6 LSE utan även sådana tillverkningsprocesser som avses i bestämmelsens andra, tredje och femte punkter (se motivuttalande till 10 § FOM i Fm 2020:8 s. 13). Detta innebär att kostnader för förbrukning av el inte får räknas som en fast kostnad då det gäller förbrukning

• för kemisk reduktion eller i elektrolytiska processer
• vid sådan framställning av produkter som avses i 6 a kap. 1 § 6 LSE
• i metallurgiska processer eller vid tillverkning av mineraliska produkter under förutsättning att det ingående materialet genom uppvärmning i ugnar har förändrats kemiskt eller dess inre fysikaliska struktur har förändrats
• i annan tillverkningsprocess i industriell verksamhet.

Bedömningen av om viss elförbrukning ska anses vara förbrukad i tillverkningsprocessen i industriell verksamhet ska göras på samma sätt som vid tillämpning av 11 kap. 9 § 2, 3, 5 och 6 respektive 12, 12 a, 12 b, 13 a, 14 och 15 §§ LSE. Det har ingen betydelse om företaget har nekats skattebefrielse enligt LSE av annan anledning. Det har heller ingen betydelse om företaget avstått från att göra avdrag eller söka återbetalning. Kostnaden ska ändå inte räknas som en fast kostnad om elen har förbrukats för sådana ändamål.

Uppvärmning av lokaler

Kostnader för uppvärmning av lokaler räknas som fasta kostnader (13 § första stycket 5 FOM3). Det som avses är kostnader för uppvärmning av företagets egna verksamhetslokaler (se motivuttalande till 10 § FOM i Fm 2020:8 s. 13). Detta innebär att ett företags kostnader för produktion av fjärrvärme inte omfattas. Det saknar betydelse om verksamhetslokalen hyrs eller om företaget äger den själv. De kostnader som kan vara aktuella är kostnader för inköpt fjärrvärme eller kostnader för bränsle vid egen framställning av värme. Kostnader för fjärrkyla räknas inte som fasta kostnader.

Kostnader för el som förbrukas i tillverkningsprocessen i industriell verksamhet räknas inte som fasta kostnader. Eftersom kostnader för uppvärmning av lokaler inte innehåller en sådan begränsning kan kostnader för el ingå i de fasta kostnaderna, även om lokalerna används inom industriell tillverkningsprocess.

Den som själv framställer värmen kan i vissa fall ha ytterligare kostnader som är förknippade med värmeframställningen. I den utsträckning sådana kostnader omfattas av andra punkter i 13 § FOM3 ska de inte tas med i kostnaden för uppvärmning av lokaler.

Observera att dessa kostnader inte räknas som fasta kostnader om någon av förutsättningarna i 14 § FOM3 om vad som inte räknas som fasta kostnader är uppfyllda. Om förutsättningarna i 14 § 3 FOM3 är uppfyllda är det bara en del av kostnaden som inte räknas som fasta kostnader.

Lokalkostnader

Om företaget har kostnader för tjänster som är hänförliga till lokalförvaltningen, exempelvis sophantering och städning, så betraktas de som fasta kostnader. Företag kan bara få ersättning för sådana tjänster som företaget köper från en utomstående aktör.

Även företagets kostnader för larm och bevakning är normalt en fast kostnad. Det omfattar främst larmtjänster och rondering som utförs av bevakningsföretag. Kostnader för ordningsvakter och liknande i samband med nattklubbsverksamhet eller särskilda sport- och kulturevent omfattas däremot inte (13 § första stycket 6 FOM3).

Observera att dessa kostnader inte räknas som fasta kostnader om någon av förutsättningarna i 14 § FOM3 om vad som inte räknas som fasta kostnader är uppfyllda.

Tvätt av textiler

Kostnader för tjänster avseende tvätt av textilier betraktas som fasta kostnader, till den del kostnaden inte är beroende av mängden textilier eller liknande. Avtalstiden ska uppgå till minst tre månader.

De kostnader som omfattas är främst olika typer av fasta abonnemangsavgifter. Om avtalet innehåller både en fast kostnadskomponent och en rörlig kostnadskomponent är det endast den fasta delen som är stödgrundande (13 § första stycket 7 FOM3).

Observera att dessa kostnader inte räknas som fasta kostnader om någon av förutsättningarna i 14 § FOM3 om vad som inte räknas som fasta kostnader är uppfyllda.

Försäkringar

Ett företags kostnader för försäkringar avser normalt längre tidsperioder. Stöd lämnas för försäkringskostnader mot bakgrund av att företaget normalt inte har någon möjlighet att undvika dessa kostnader vid ett plötsligt omsättningstapp. De kostnader som avses är kostnader för försäkringar mot ekonomisk förlust genom sakskada, ersättningsskyldighet eller ren förmögenhetsskada. Även dessa kostnader ingår i begreppet fasta kostnader (13 § första stycket 8 FOM3). Däremot ingår inte kostnader för pensions- och sjukvårdsförsäkring (se motivuttalande till 10 § FOM i Fm 2020:8 s. 13).

Observera att kostnader för försäkringar inte räknas som fasta kostnader om någon av förutsättningarna i 14 § FOM3 om vad som inte räknas som fasta kostnader är uppfyllda.

Djurfoder

För företag som bedriver verksamhet med levande djur räknas kostnader för djurfoder som fasta kostnader (13 § första stycket 9 FOM3).

Observera att kostnader för djurfoder inte räknas som fasta kostnader om någon av förutsättningarna i 14 § FOM3 om vad som inte räknas som fasta kostnader är uppfyllda.

Franchiseavgifter

Franchiseavgifter utgör fasta kostnader (13 § första stycket 10 FOM3). En förutsättning för att omställningsstöd ska kunna lämnas för franchiseavgifter är att avgiften inte får vara beroende av försäljningsvolym eller liknande (13 § tredje stycket FOM3). Avgifter som exempelvis beräknas som en procent av försäljningen får anses utgöra rörliga kostnader.

Som franchise avses i detta sammanhang i första hand avtal som ger franchisetagaren rätt att använda franchisegivarens affärskoncept. Avtalet kan även inkludera olika typer av tjänster. Begreppet franchise kan därför täcka sådant som inte bara är en upplåtelse av rätten att använda ett visst varumärke. Till exempel kan den avgift som ett taxiföretag betalar för att tillhöra en taxicentral anses vara en kostnad för franchise.

Observera att kostnader för franchiseavgifter inte räknas som fasta kostnader om någon av förutsättningarna i 14 § FOM3 om vad som inte räknas som fasta kostnader är uppfyllda.

Offentligrättsliga tillstånd och vissa avgifter

Offentligrättsliga tillstånd betraktas som fasta kostnader om de är en förutsättning för att kunna bedriva den aktuella verksamheten. Det kan exempelvis röra sig om tillstånd för att bedriva miljöfarlig verksamhet och tillstånd för att få servera alkohol.

Även tillsyns- och kontrollavgifter som betalas för tillsyn och kontroll som utförs av ett offentligrättsligt organ är normalt en nödvändig kostnad för verksamheten.

Sådana kostnader är stödgrundande under förutsättning att det är fråga om återkommande kostnader som betalas för viss tidsperiod (13 § första stycket 11 FOM3). Däremot är inte avgifter för kontroll och tillsyn som hänför sig till uppföljningsbesök efter brister vid en tidigare kontroll stödgrundande (se motivuttalande till 10 § FOM i Fm 2020:8 s. 13).

Royalties och licensavgifter för immateriella rättigheter

Royalties och licensavgifter för immateriella tillgångar betalas normalt sett enligt avtal som löper över längre perioder. För vissa företag är det också fråga om en viktig del av den fasta kostnadsmassan. Dessa kostnader räknas som fasta kostnader.

I likhet med vad som gäller franchiseavgifter är det en förutsättning att avgiften inte är beroende av försäljningsvolym eller liknande för att få ingå i de fasta kostnaderna (13 § första stycket 12 och tredje stycket FOM3).

Observera att kostnader för royalties och licensavgifter inte räknas som fasta kostnader om någon av förutsättningarna i 14 § FOM3 om vad som inte räknas som fasta kostnader är uppfyllda.

Farledsavgifter

Farledsavgifter inom sjöfart är en fast kostnad, till den del avgiften inte är beroende av antalet passagerare eller lasten ombord fartyget (13 § första stycket 13 FOM3). Läs mer om farledsavgifter i Sjöfartsverkets föreskrifter om farledsavgift, SJÖFS 2019:3.

Observera att kostnader för farledsavgifter inte räknas som fasta kostnader om någon av förutsättningarna i 14 § FOM3 om vad som inte räknas som fasta kostnader är uppfyllda.

Löner

Kostnader för löner ska för stödperioderna maj–september 2021 anses vara en fast kostnad inom ramen för omställningsstöd (13 § första stycket FOM3). Detta innebär att lönekostnaderna för stödperioderna maj–september 2021 inte ska påverka täckningsbidraget (16 § FOM3).

Lönekostnader definieras som företagets underlag för arbetsgivaravgifter enligt socialavgiftslagen (2000:980) för den redovisningsperiod som motsvarar stödperioden. Detta framräknade lönebelopp ska justeras med vissa poster (13 a § första stycket FOM3). Till att börja med ska underlaget för redovisning av underlaget för arbetsgivaravgifter ökas med summan av påförda arbetsgivaravgifter för motsvarande redovisningsperiod. Sedan ska avdrag göras för de belopp som företaget har fått eller kommer att få som:

1. preliminärt stöd enligt lagen (2013:948) om stöd vid korttidsarbete för samma period,

2. ersättning för sjuklönekostnader enligt lagen (1991:1047) om sjuklön eller förordning (2020:195) om vissa sjukpenningförmåner med anledning av sjukdomen covid-19 för samma period, och

3. annat statligt stöd eller bidrag för företagets avgiftspliktiga ersättningar enligt 2 kap. 10 § socialavgiftslagen för den redovisningsperiod som motsvarar stödperioden och de arbetsgivaravgifter som belöper på samma period.

Av punkt 1 framgår att avdrag ska göras för preliminärt stöd enligt lagen (2013:948) om stöd vid korttidsarbete för samma period. I de fall det finns beslut om slutligt stöd enligt lagen om stöd vid korttidsarbete när ansökan om omställningsstöd prövas av Skatteverket, ska avdrag i stället göras för det belopp som motsvarar det slutliga stödet för perioden (13 a § andra stycket FOM3). Lönekostnaderna ska inte minskas för sådana ersättningar som företaget har fått eller kommer att få från Tillväxtverket för kostnader för enskilda kompetensinsatser enligt 17 a § lag (2013:948) om stöd vid korttidsarbete.

Vidare framgår av punkt 2 att avdrag ska göras för de ersättningar arbetsgivaren har fått för vissa sjuklönekostnader enligt 17 § lag (1991:1047) om sjuklön eller enligt förordning (2020:195) om vissa sjukpenningförmåner med anledning av sjukdomen covid-19. Detta kan gälla såväl ersättningar för att täcka höga sjuklönekostnader som ersättningar för särskilt högriskskydd. Avdraget bör hänföras till samma kalendermånad som företaget har betalat ut den sjuklön som ligger till grund för ersättning för sjuklönekostnaden från Försäkringskassan.

Punkt 3 visar att avdrag också ska göras för annat statligt stöd eller bidrag som ett företag erhåller som kompensation för sina lönekostnader (inkl. arbetsgivaravgifter). Det kan avse t.ex. lönebidrag som företaget har fått eller kommer att få från Arbetsförmedlingen för perioden.

Skatteverket anser att formuleringen ”kommer att få” i 13 a § första stycket FOM3 bör tolkas som att det ska finnas ett beslut om stöd, ersättning eller bidrag från berörd myndighet. Detta gäller även i de fall beslut har fattats av myndigheten, men själva betalningen ännu inte verkställts genom att beviljat stödbelopp har betalats ut eller tillgodoräknats företaget. Utgångspunkten är att företaget i sin ansökan om omställningsstöd endast ska beakta de belopp som har beslutats av berörd myndighet. Om företaget får beslut om stöd, ersättning eller bidrag (t.ex. stöd vid korttidsarbete) efter att företaget har ansökt om omställningsstöd, har företaget en skyldighet att omgående anmäla detta till Skatteverket (6 § första stycket LOM).

Undantag - Vissa lönekostnader utgör inte fasta kostnader

När det gäller lönekostnader ska, precis som för övriga fasta kostnader, de kostnader som är möjliga för företaget att undvika genom sådana åtgärder som skäligen kan krävas vid en plötslig nedgång i produktionen eller omsättningen inte anses vara fasta kostnader (14 § 1 FOM3). Vad som är skäligt att kräva av ett företag måste avgöras i det enskilda fallet. När det gäller lönekostnader kan det som utgångspunkt inte krävas att företaget säger upp personal vid en kortare nedstängning. Lönekostnader för timanställd personal bör dock i normalfallet vara sådana kostnader som kan undvikas. Om det konstateras missbruk, genom t.ex. omotiverade höjningar av lönekostnaderna vid en nedstängning, bör detta leda till att de ökade lönekostnaderna anses vara kostnader som hade kunnat undvikas.