När skatteavdrag inte har gjorts

Regler om skattetillägg

Skattetillägg ska tas ut av den som inte har fullgjort sin skyldighet att göra skatteavdrag (49 kap. 9 § SFL). Hur skattetillägget ska beräknas framgår av 49 kap. 18 § SFL.

Olika regler om skattetillägg när skatteavdrag har gjorts och inte har gjorts

Har det inte gjorts något skatteavdrag vid utbetalningstillfället ska skattetillägg tas ut enligt reglerna i 49 kap. 9 och 18 §§ SFL.

Är det däremot så att utbetalaren har gjort avdrag för preliminär skatt ska inte reglerna i 49 kap. 9 och 18 §§ SFL användas eftersom utbetalaren i så fall är skyldig att lämna uppgift om avdraget skattebelopp i en arbetsgivardeklaration (26 kap. 19 § SFL). Skulle utbetalaren låta bli att redovisa avdragen skatt har en oriktig uppgift lämnats i arbetsgivardeklarationen och skattetillägg ska då tas ut enligt 49 kap. 4 och 11 §§ SFL. Förhållandena är i denna situation i väsentliga avseenden jämförbara med när Skatteverket ska ta ut skattetillägg på oredovisade arbetsgivaravgifter eller mervärdesskatt (prop. 2010/11:165 s. 485).

Vilka förutsättningar ska vara uppfyllda för att skattetillägg ska kunna tas ut?

För att ta ut ett skattetillägg enligt 49 kap. 9 § SFL förutsätts det att utbetalaren

• är skyldig att göra skatteavdrag
• inte har fullgjort sin skyldighet att göra skatteavdrag.

Skyldig att göra skatteavdrag

Regler om skatteavdrag för preliminär skatt finns i 10 kap. SFL. Där framgår att den som betalar ut ersättning för arbete, ränta, utdelning eller annan avkastning som är skattepliktig enligt inkomstskattelagen ska göra skatteavdrag enligt bestämmelserna i detta kapitel. Skatteavdrag ska göras vid varje tillfälle då utbetalning sker (10 kap. 2 § SFL).

Om ersättning för arbete omfattas av ett beslut om särskild inkomstskatteredovisning och utbetalaren känner till beslutet, eller om ersättningen är skattepliktig enligt A-SINK, ska skatteavdrag istället göras enligt bestämmelserna i 13 kap. SFL (10 kap. 7 respektive 8 § SFL). I 13 kap finns bestämmelser om skatteavdrag för särskild inkomstskatt.

Utländska utbetalare utan fast driftställe i Sverige

Från och med den 1 januari 2021 ska en utbetalare som hör hemma i en annan stat och som inte bedriver verksamhet från ett fast driftställe i Sverige göra skatteavdrag för preliminär skatt från ersättning som betalas ut för arbete som mottagaren utför i Sverige (10 kap. 6 § första stycket första meningen SFL).

Från och med den 1 januari 2021 gäller också att en utbetalare som är hemmahörande i utlandet omfattas av skyldigheten att göra skatteavdrag för särskild inkomstskatt enligt SINK. Skatteavdrag för sådan skatt ska göras om det finns ett beslut om särskild inkomstskatteredovisning och utbetalaren känner till beslutet (13 kap. 3 § SFL). Det undantag från skyldigheten att göra skatteavdrag som tidigare fanns för en sådan utbetalare i 13 kap. 3 § andra stycket SFL har tagits bort. Läs mer på sidan Inkomsten är skattepliktig enligt SINK.

En utländsk arrangör som betalar ut ersättning som är skattepliktig enligt A-SINK ska göra skatteavdrag för särskild inkomstskatt enligt A-SINK (13 kap. 4 § SFL). Läs mer på sidan Inkomsten är skattepliktig enligt A-SINK.

Att bestämmelserna om skattetillägg kan bli tillämpliga även när en utbetalare inte hör hemma i Sverige framgår av prop. 2019/20: 190 s. 84. Det innebär att skattetillägg ska tas ut om utbetalaren inte har fullgjort sin skyldighet att göra skatteavdrag (49 kap. 9 § SFL) eller om utbetalaren har lämnat en oriktig uppgift genom att inte redovisa gjorda skatteavdrag i en skattedeklaration (49 kap. 4–5 §§ SFL).

Svensk utbetalares skyldighet att göra skatteavdrag på ersättning till en utländsk juridisk person eller en fysisk person som är begränsat skattskyldig

En utbetalare som hör hemma i Sverige och som betalar ut ersättning för arbete till en utländsk juridisk person eller en fysisk person som är begränsat skattskyldig i Sverige ska göra skatteavdrag för preliminär skatt för arbete som mottagaren utför i Sverige (10 kap. 6 § första stycket andra meningen SFL). Bestämmelsen är delvis ny och gäller från den 1 januari 2021. Enligt tidigare bestämmelse skulle skatteavdrag endast göras om ersättningen betalades ut för arbete i en näringsverksamhet som mottagaren bedrev från ett fast driftställe i Sverige. Den nya bestämmelsen innebär att skatteavdrag ska göras även om mottagaren inte har något fast driftställe i Sverige.

En svensk utbetalare som betalar ut ersättning som är skattepliktig enligt SINK ska göra skatteavdrag för särskild inkomstskatt enligt SINK om det finns ett beslut om särskild inkomstskatteredovisning och utbetalare känner till beslutet (13 kap. 3 § SFL). Läs på sidan Inkomsten är skattepliktig enligt SINK.

En svensk utbetalare som betalar ut ersättning som är skattepliktig enligt A-SINK ska göra skatteavdrag för särskild inkomstskatt enligt A-SINK (13 kap. 4 § SFL). Läs mer på sidan Inkomsten är skattepliktig enligt A-SINK.

Även i dessa situationer ska skattetillägg tas ut om utbetalaren inte har fullgjort sin skyldighet att göra skatteavdrag (49 kap. 9 § SFL) eller har lämnat en oriktig uppgift genom att inte redovisa gjorda skatteavdrag i en skattedeklaration (49 kap. 4–5 §§ SFL).

Ej fullgjort sin skyldighet att göra skatteavdrag

Den händelse som motiverar att skattetillägg ska tas ut inträffar när utbetalaren vid utbetalningstillfället underlåter att göra skatteavdrag.

Detta är en skillnad jämfört med det skattetillägg som tas ut enligt 49 kap. 4 § SFL där den skattetilläggsgrundande händelsen inträffar när en person under förfarandet lämnar en oriktig uppgift till ledning för beskattningen.

På vilket underlag ska skattetillägget beräknas?

Det skattetillägg som tas ut vid ej gjorda skatteavdrag är inte kopplat till något skattebeslut. Därmed finns det inte heller någon undanhållen skatt att beräkna skattetillägget på. Skattetillägget ska istället beräknas på ett underlag som motsvarar det skatteavdrag som skulle ha gjorts vid utbetalningstillfället.

Underlaget påverkas inte av om mottagaren av ersättningen senare betalar in hela eller delar av den slutliga skatten. Inte heller påverkas underlaget av om utbetalaren i efterhand blir skyldig att betala det skattebelopp som skulle ha dragits av (prop. 2010/11:165 s. 941).

Skönsmässig uppskattning av det skatteavdrag som borde ha gjorts

Bestämmelserna om skattetillägg i 49 kap. 9 och 18 §§ SFL ska tillämpas även om det skatteavdrag som borde ha gjorts måste uppskattas skönsmässigt.

Ubetalarens ansvar för underlåtna skatteavdrag kan uppskattas med stöd av 59 kap. 4 § SFL. Enligt förarbetena kan denna bestämmelsen även tillämpas för att skönsmässigt bestämma det underlag på vilket skattetillägget ska beräknas (prop. 2010/11:165 s. 941 f).

Genom hänvisningen till 59 kap. 4 § SFL i stället för till 57 kap. SFL (skönsmässiga beslut om skatter och avgifter) markeras att ett beslut om skattetillägg när skatteavdrag inte har gjorts inte har någon koppling till ett beslut om skatter eller avgifter.

Skattetilläggets storlek

Skattetillägg på grund av ej gjorda skatteavdrag ska tas ut med 5 procent av det skatteavdrag som skulle ha gjorts (49 kap. 18 § SFL).

Anledningen till att procentsatsen är lägre än normala 20 procent är att lagstiftaren ville hitta en lämplig nivå för att säkerställa effektiviteten i preliminärskattesystemet. Det som framför allt talar för en lägre procentsatsen är att utbetalaren inte gör någon skattevinst när denne underlåter att göra skatteavdrag med rätt belopp. Tvärtom riskerar utbetalaren att få betala den skatt som mottagaren av ersättningen inte kan betala.

Bevisbördan ligger på Skatteverket

Skattetillägget är en särskild avgift (3 kap. 17 § SFL) som beslutas på initiativ av Skatteverket. Utgångspunkten är därför att det är Skatteverket som ska bevisa att det finns förutsättningar för att ta ut ett skattetillägg (den subjektiva bevisbördan).

Hur omfattande Skatteverkets bevisbörda är (den objektiva bevisbördan) framgår varken av lagtext eller förarbeten. Det är en skillnad jämfört med den situationen att skattetillägg tas ut p.g.a. oriktig uppgift där det direkt i lagtexten står att det klart ska framgå att en oriktig uppgift har lämnats (49 kap. 5 § SFL). Mot bakgrund av att skattetillägget är en sanktionsavgift bör dock utgångspunkten vara att Skatteverket ska göra mycket sannolikt att utbetalaren har underlåtit att göra skatteavdrag med ett visst belopp.

Rättelse på eget initiativ

Skattetillägg får inte tas ut om utbetalaren på eget initiativ har lämnat en uppgift om att skatteavdrag inte har gjorts (49 kap. 10 § 2 SFL). Det ska av utbetalarens meddelande tydligt framgå att skatteavdrag inte har gjorts på en viss preciserad utbetalning (prop. 2010/11:165 s. 943).

Tillgängliga avstämningsuppgifter

Som framgår av 49 kap. 10 § 1 SFL får skattetillägg inte tas ut om den oriktiga uppgiften framgår av avstämningsuppgifter som har varit tillgängliga för Skatteverket inom ett år från utgången av beskattningsåret.

Som lagtexten är utformad så gäller denna bestämmelser bara i den situationen att skattetillägg ska tas ut på grund av oriktig uppgift. Bestämmelsen kan därför inte tillämpas när det är fråga om att ta ut skattetillägg p.g.a. ej gjorda skatteavdrag.

Skattetillägg även vid obetydligt skattebelopp

Bestämmelsen om att skattetillägg inte får tas ut om det skattebelopp som kunde ha undandragits genom felaktigheten eller passiviteten är obetydligt (49 kap. 10 § 3 SFL) är inte tillämplig vid underlåtna skatteavdrag.

Befrielse från skattetillägg

Om det framstår som oskäligt att ta ut ett skattetillägg med fullt belopp kan Skatteverket besluta att skattetillägget ska sättas ned helt eller delvis (51 kap. 1 § SFL).

Tidsfrist för beslut om skattetillägg

Under Förfarande & förvaltningsrätt kan du läsa om de tidsfrister m.m. som gäller vid beslut om skattetillägg när skatteavdrag inte har gjorts.