Lokaler och anläggningar för idrottsutövning

Uthyrningen kan vara en idrottstjänst

Enligt huvudregeln i 10 kap. 35 § ML är uthyrning av fastighet undantagen från skatteplikt. I ML har det dock särskilt angetts att en korttids­uthyrning av lokaler och anläggningar för idrotts­utövning inte omfattas av undantaget från skatteplikt avseende fastigheter (10 kap. 36 § första stycket 10 ML). En sådan uthyrning behandlas som en idrottstjänst.

Idrottstjänster är undantagna från skatteplikt bara när de tillhandahålls av staten, en kommun eller av en förening i de fall verksamheten inte anses som ekonomisk enligt 4 kap. 6 § ML. När idrottstjänster tillhandahålls av någon annan är tillhandahållandet skattepliktigt och beskattas med skattesatsen 6 procent.

Skatteverket anser att det är tre förutsättningar som ska vara uppfyllda för att en uthyrning av lokal och anläggning för idrottsutövning ska anses som en idrottstjänst:

• Det ska vara uthyrning av en lokal eller anläggning för idrottsutövning.
• Lokalen eller anläggningen ska användas för idrottsutövning.
• Det ska vara en korttids­uthyrning, d.v.s. någonting annat än en från skatteplikt undantagen fastighets­uthyrning.

Lokal eller anläggning för idrotts­utövning

Lokalen behöver vara en idrottslokal eller idrotts­anläggning för att uthyrningen ska anses som en idrottstjänst. Det räcker inte att hyresgästen använder lokalen eller anläggningen för idrotts­utövning.

Skatteverket anser att begreppet "lokaler och anläggningar för idrottsutövning" avser lokaler eller anläggningar som har särskilda anordningar eller särskild inredning som är avsedd för utövande av idrott eller fysisk träning.

Exempel på lokaler och anläggningar för idrotts­utövning som är särskilt inredda för idrotts­utövning är lokaler med banor för bland annat badminton, tennis och bowling eller idrottshallar för gymnastik m.m. och anläggningar för golf.

Även lokaler som används för att anordna kurser i t.ex. pilates och sådan yoga som räknas som idrottslig verksamhet enligt ML kan ha särskilda anordningar eller särskild inredning som innebär att det är frågan om lokaler och anläggningar för idrotts­utövning. En lokal utan sådan inredning eller anordningar som t.ex. är inredd med whiteboard­tavlor och hopfällbara stolar och som vanligtvis hyrs ut för föreläsningar anses dock inte vara särskilt inredd för idrotts­utövning. Det gäller även om den ibland hyrs ut till en hyresgäst som anordnar kurser i t.ex. pilates eller yoga och även om det finns lös inredning såsom pilates­bollar eller yogamattor i lokalen.

Användning för idrotts­utövning

För att en uthyrning av en idrottslokal eller idrotts­anläggning ska anses som en idrottstjänst måste den även användas för idrotts­utövning. Det kan t.ex. avse utövande av fysisk träning eller utövande av idrott vid ett idrottsligt evenemang.

Ytor eller rum i en idrotts­anläggning som enbart används för administration, såsom klubbrum eller liknande, används inte för idrotts­utövning. En uthyrning av sådana ytor anses därmed inte vara en idrottstjänst.

En uthyrning av en idrottshall för en konsert eller en antikmässa anses inte som en idrottstjänst. Enligt Skatteverkets uppfattning kan en sådan uthyrning antingen anses som en passiv fastighets­uthyrning som är undantagen från skatteplikt eller som ett skattepliktigt tillhanda­hållande av en annan tjänst än en uthyrning av en fastighet, se vidare om tillgång till en fastighet för kortare tid som en del av en enda sammansatt transaktion.

Skatteverket anser att undantaget från skatteplikt respektive den lägre skattesatsen för idrottstjänster gäller även om tjänsten tillhandahålls någon annan än idrotts­utövaren.

En korttidsuthyrning av en idrottslokal kan alltså tillhandahållas i flera led. Korttidsuthyrning av en idrottslokal kan t.ex. ske till en idrottsförening eller till ett företag som hyr lokalen i syfte att själva tillhandahålla idrottstjänster till idrottsutövare, t.ex. för ett idrottsligt evenemang. (Skatteverkets ställningstagande Uthyrning av lokal och anläggning för idrottsutövning).

Korttids­uthyrning

För att uthyrningen ska anses som en idrottstjänst ska tillhandahållandet vidare vara någonting annat än en fastighets­uthyrning som är undantagen från skatteplikt. De grundläggande kännetecknen för en uthyrning av fastighet är hyresgästens exklusiva rätt att, under en avtalad tidsperiod, mot ersättning, använda en fastighet som om hen vore ägare av den. Det ska dessutom vara en förhållandevis passiv uthyrning. Är dessa kriterier inte uppfyllda kan uthyrningen inte anses som en undantagen uthyrning av fastighet.

En idrottstjänst innebär däremot ett mera aktivt utnyttjande av egendomen, såsom att den som tillhandahåller tjänsten ständigt övervakar, administrerar och underhåller anläggningen.

Är det en undantagen uthyrning av fastighet eller en idrottstjänst?

För att avgöra om uthyrningen ska anses som en undantagen fastighets­uthyrning eller som en idrottstjänst kan flera olika omständigheter beaktas. Skatteverket anser att följande omständigheter har betydelse för att avgöra gränsdragningen:

• uthyrningstidens längd
• hyresvärdens närvaro i lokalen
• beräkningen av ersättningen
• hyresgästens möjlighet att fritt förfoga över lokalen.

En sammantagen bedömning av dessa omständigheter måste göras för varje idrottslokal och för varje enskild hyresgäst (Skatteverkets ställningstagande Uthyrning av lokal och anläggning för idrottsutövning).

En uthyrning kan antingen avtalas som en obruten uthyrning, d.v.s. dygnet runt under en viss tid, eller som en återkommande uthyrning, exempelvis varje måndag klockan 10–11 under en viss tidsperiod. Uthyrnings­tidens längd är av väsentlig betydelse men denna omständighet är inte ensamt avgörande vid bedömningen av om det är en undantagen fastighetsuthyrning eller en idrottstjänst.

Obruten uthyrning – undantagen fastighets­upplåtelse

Ett avtal om en obruten uthyrning av en idrotts­anläggning där uthyrningstiden inte är enbart tillfällig eller övergående är i normalfallet inte en idrottstjänst. Uthyrning av exempelvis en golfanläggning under sex månader till någon som i sin tur ska upplåta anläggningen till andra för idrottsutövning omfattas därför inte av skatteplikt enligt 10 kap. 36 § första stycket 10 ML.

Kammarrätten har ansett att undantaget från skatteplikt för fastighetsuthyrning i 10 kap. 35 § ML var tillämpligt när en förening hyrde ut en golfanläggning till ett bolag som i sin tur upplät anläggningen till andra för idrotts­utövning mot avgift. Anläggningen skulle stadigvarande användas i en verksamhet där transaktionerna medför avdragsrätt. Föreningens uthyrning var därmed skattepliktig enligt bestämmelserna om frivillig beskattning för fastighets­uthyrning (KRNJ 2004-09-01, mål nr 2651-02).

Återkommande uthyrning - idrottstjänst

Om avtalet innebär en återkommande uthyrning ska uthyrningen i normalfallet anses som en korttids­uthyrning, d.v.s. som en idrottstjänst. Det kan exempelvis röra sig om uthyrning av en fotbollsplan två timmar i veckan under ett år. Uthyrnings­tidens längd är dock inte ensamt avgörande vid bedömningen av om det är en undantagen fastighets­uthyrning eller en idrottstjänst.

Vid bedömningen måste man också beakta om en av hyresgästerna har en särställning i förhållande till övriga. Om avtalsvillkor eller prissättning väsentligt skiljer sig åt mellan de olika hyresgästerna kan det vara ett tecken på att tjänsterna till de olika hyresgästerna ska bedömas på olika sätt.

Trots att det rörde sig om en återkommande uthyrning av en idrotts­anläggning har kammarrätten ansett att uthyrningen ska ses som en fastighets­upplåtelse som är undantagen från skatteplikt. Hyresgästen ansvarade självständigt för att det fanns personal på plats. Sammantaget ansågs därför upplåtelsen till sin karaktär som kontinuerlig och som en upplåtelse där hyresgästen med exklusiv rätt kunde använda lokalen (KRNS 2019-03-19, mål nr 4286-18).

Uthyrning av en idrottshall ett begränsat antal timmar i veckan till en hyresgäst som använder hallen i idrotts­verksamhet omfattas av skatteplikt. Skatterätts­nämnden har uttalat att uthyrning av en idrottshall 16 timmar per vecka till ett aktiebolag som skulle använda hallen i gym- och idrotts­verksamhet var en korttids­upplåtelse av idrottslokal enligt 10 kap. 36 § första stycket 10 ML (SRN dnr 19-07/I).

Uthyrning till flera

Enligt Skatteverkets uppfattning kan en uthyrning av en idrottslokal till flera hyresgäster samtidigt behandlas på olika sätt beroende på hur respektive avtal ser ut och övriga omständigheter kring uthyrningarna. En uthyrning till en hyresgäst kan därmed anses som en undantagen uthyrning av fastighet medan uthyrningen till en annan hyresgäst ska ses som en idrottstjänst.

Kammarrätten har ansett att den omständigheten att ett bolag genom avtal upplåter en idrottslokal till flera hyresgäster samtidigt inte hindrar att bolagets tillhanda­hållanden kan kvalificeras som en upplåtelse av fastighet som är undantagen från mervärdesskatt (KRNG 2015-08-31, mål nr 2601-14). Bolaget överklagade domen men Högsta förvaltnings­domstolen medgav inte prövningstillstånd.

Kompletterande information

• Idrott.
• Skattesatser.