Tullombud som anses handla i eget namn och för egen räkning, mervärdesskatt

.

1 Sammanfattning

Skatteverket anser att mervärdesskatt vid import ska tas ut i enlighet med skatteförfarandelagen när ett momsregistrerat ombud i enlighet med tullagstiftningen anses handla i eget namn och för egen räkning. Skatteverket är då beskattningsmyndighet och mervärdesskatt ska redovisas i en mervärdesskattedeklaration.

När Skatteverket är beskattningsmyndighet ska det göras en oberoende bedömning om vem som är skattskyldig för mervärdeskatt. Bedömningen ska således göras fristående från den bedömning som gjorts av Tullverket enligt tullkodex där ombudet anses ha handlat i eget namn.

Vem som är skattskyldig för importen och ska redovisa utgående skatt ska avgöras enligt följande:

• Importören är skattskyldig när det finns en giltig fullmakt för ombudet vid tidpunkten för importen och importören är registrerad till mervärdesskatt vid tidpunkten för tulltaxeringsbeslutet.

  När importören blir skattskyldig och redovisar utgående skatt på importen medges avdrag för motsvarande belopp som ingående skatt under förutsättning att importen avser en verksamhet hos importören som medför skattskyldighet.

• Ombudet är skattskyldigt när det vid tidpunkten för importen inte finns en giltig fullmakt. Detsamma gäller när importören inte är registrerad till mervärdesskatt vid tidpunkten för tulltaxeringsbeslutet även om det finns en giltig fullmakt.

  När ombudet blir skattskyldigt och redovisar utgående skatt på importen medges inte avdrag för motsvarande belopp som ingående skatt.

Ställningstagandet har tagits fram i samråd med Tullverket.

2 Frågeställning

När en importör använder ett ombud för att lämna en tulldeklaration kan det förekomma att ombudet av misstag uppger fel importör i tulldeklarationen. Om misstaget upptäcks efter det att varorna frigjorts så anses ombudet handla i eget namn och för egen räkning enligt tullagstiftningen. Även i de fall där ombudet har en giltig fullmakt att företräda den verklige importören gäller detta. De frågor som uppkommer då är:

• Vilken myndighet är beskattningsmyndighet i dessa fall?
• Är ombudet eller importören skattskyldig när Skatteverket är beskattningsmyndighet?

3 Gällande rätt m.m.

Mervärdesskatt ska betalas till staten vid sådan import av varor till landet som är skattepliktig (1 kap. 1 § första stycket 3 mervärdesskattelagen [1994:200], ML).

Skyldig att betala mervärdesskatt för import av varor är den som är skyldig att betala tull eller, om varan inte är belagd med tull, den som skulle ha varit skyldig att betala tull om varan hade varit tullbelagd. Om den som är eller skulle ha varit skyldig att betala tullen är ett ombud och Skatteverket är beskattningsmyndighet är den för vars räkning ombudet handlar skyldig att betala mervärdesskatt (1 kap. 2 § första stycket 6 a-e ML).

Den som bedriver en verksamhet som medför skattskyldighet får göra avdrag för ingående skatt som hänför sig till förvärv eller import i verksamheten (8 kap. 3 § första stycket ML).

I vissa fall när en verksamhet inte medför skattskyldighet enligt ML finns det i stället en rätt till återbetalning (10 kap. 9-13 §§ ML). Det som i detta ställningstagande sägs om verksamhet som medför skattskyldighet och avdragsrätt avser även de fall då det finns en rätt till återbetalning enligt nämnda bestämmelser.

Mervärdesskatt ska tas ut i enlighet med skatteförfarandelagen (2011:1244) i stället för enligt tullagen om vissa förutsättningar är uppfyllda. Deklaranten ska vara registrerad till mervärdesskatt i Sverige senast vid tidpunkten för tulltaxeringsbeslutet. Om deklaranten är ett ombud ska den för vars räkning ombudet handlar vara registrerad till mervärdesskatt. Den mervärdesskatteregistrerade ska agera i egenskap av beskattningsbar person enligt ML vid importen eller införseln (5 kap. 11 a § tullag [2000:1281]).

Ett tullombud ska uppge att han handlar för huvudmannens räkning, ange om ombudskapet är direkt eller indirekt och ha fullmakt att handla som ombud. En person som inte uppger att han handlar i någon annans namn eller för någon annans räkning eller som uppger att han handlar i någon annans namn eller för någon annans räkning utan att ha fullmakt att göra detta, ska anses handla i eget namn och för egen räkning (artikel 5 första stycket 4 i rådets förordning [EEG] nr 2913/92 om inrättandet av en tullkodex för gemenskapen, tullkodex).

4 Bedömning

När ett ombud av misstag uppger fel importör i tulldeklarationen och enligt tullkodex anses handla i eget namn och för egen räkning måste det fastställas vilken myndighet som blir beskattningsmyndighet och vem som blir skattskyldig.

Det som avgörs först är vilken myndighet, Tullverket eller Skatteverket, som blir beskattningsmyndighet i de fall artikel 5 första stycket 4 i tullkodex tillämpas. Denna bedömning gör Tullverket med stöd av tullagen vid tidpunkten för tulltaxeringsbeslutet.

Vem som blir skattskyldig för mervärdesskatt när Skatteverket blir beskattningsmyndighet ska sedan bedömas enligt 1 kap. 2 § första stycket 6 a-e ML.

4.1 Beskattningsmyndighet

Skatteverket anser att mervärdesskatt vid import ska tas ut i enlighet med skatteförfarandelagen när ett mervärdesskatteregistrerat ombud anses handla i eget namn och för egen räkning enligt tullagstiftningen.

Ombudet uppfyller i dessa fall de tre krav som uppställs i 5 kap. 11 a § tullagen för att mervärdesskatt vid import ska tas ut i enlighet med skatteförfarandelagen.

• Deklarant: Ombudet anses enligt tullkodex handla i eget namn och för egen räkning och blir därmed deklarant och inte ombud.
• Registrerad till mervärdesskatt: Ett företag som agerar som ombud i samband med import bedriver sådan verksamhet som medför skattskyldighet för mervärdesskatt och är därmed normalt registrerat till mervärdesskatt. Vid tidpunkten för tulltaxeringsbeslutet är ombudet, som anses som deklarant, då registrerat till mervärdesskatt.
• Beskattningsbar person: Ett företag som agerar ombud i samband med import får enligt Skatteverkets bedömning anses hantera importen inom ramen för sin ekonomiska verksamhet. Ombudet som anses som deklarant agerar därför i egenskap av beskattningsbar person vid importen.

Detta innebär att Skatteverket är beskattningsmyndighet och mervärdesskatt ska redovisas i en mervärdesskattedeklaration. Mervärdesskatt ska inte tas upp i den tulldeklaration som lämnas till Tullverket.

4.2 Skattskyldig för mervärdesskatt när Skatteverket är beskattningsmyndighet

När Skatteverket är beskattningsmyndighet ska det göras en oberoende bedömning av vem som är skattskyldig för mervärdeskatt. Bedömningen ska således göras fristående från den bedömning som gjorts av Tullverket enligt tullkodex där ombudet anses ha handlat i eget namn.

4.2.14.2.1 När är importören skattskyldig?

Skatteverket anser att importören under vissa förutsättningar kan bli skattskyldig för mervärdesskatt vid import trots att ett ombud enligt tullagstiftningen har ansetts handla i eget namn för egen räkning. Detta eftersom det ska göras en självständig bedömning av vem som är skattskyldig enligt ML. De förutsättningar som måste vara uppfyllda enligt ML är följande.

Giltig fullmakt

Ombudet ska vid tidpunkten för importen ha en giltig fullmakt att företräda importören. Det kan finnas en giltig fullmakt trots att det blivit något fel vid inlämnandet av tulldeklarationen.

Importören är registrerad till mervärdesskatt

När det finns en giltig fullmakt krävs det också att importören, dvs. den som ombudet företräder, är registrerad till mervärdesskatt vid tidpunkten för tulltaxeringsbeslutet.

När importören blir skattskyldig ska ombudet se till att importören får tillgång till de uppgifter i tullräkningen som krävs för att denne ska kunna redovisa mervärdesskatt på importen.

När importören blir skattskyldig och redovisar utgående skatt på importen medges avdrag för motsvarande belopp som ingående skatt under förutsättning att importen avser en verksamhet hos importören som medför skattskyldighet.

4.2.24.2.2 När är ombudet skattskyldigt?

Skatteverket anser att ombudet i vissa fall kan bli skattskyldigt för mervärdesskatt vid import när ombudet enligt tullagstiftningen har ansetts handla i eget namn för egen räkning. Ombudet blir skattskyldigt när förutsättningarna för att importören blir skattskyldig inte är uppfyllda.

Ingen giltig fullmakt

Ombudet blir skattskyldigt när det vid importen inte finns en giltig fullmakt för ombudet att företräda importören.

Importören inte registrerad till mervärdesskatt

Ombudet blir också skattskyldigt när importören inte är registrerad till mervärdesskatt vid tidpunkten för tulltaxeringsbeslutet. Detta gäller även om det föreligger en giltig fullmakt.

Avdrag för ingående skatt som motsvaras av den utgående skatt som ombudet redovisar medges inte. Ett ombud som i eget namn men för importörens räkning införtullar varor utan att förvärva dessa varor för sin egen verksamhet har inte avdragsrätt för ingående skatt på importen. Varken bestämmelserna i 8 kap. 3 § ML eller någon annan bestämmelse i ML medger avdragsrätt för sådan ingående skatt hos ombudet.

Ställningstagandet har tagits fram i samråd med Tullverket.