Skattskyldighet för mikroproducenter av el, mervärdesskatt

1 Sammanfattning

En elproducent som har avtal om att antingen all el eller endast överskottsel ska levereras ut på nätet mot ersättning, bedriver en självständig ekonomisk verksamhet. Det innebär att en sådan elproducent är skyldig att registrera sig för och betala mervärdesskatt. Omsättningens storlek och mängden producerad el har ingen betydelse för bedömningen. Skattskyldigheten gäller oavsett om elen produceras i ett vindkraftverk, i en solcellsanläggning eller på annat sätt.

Utöver ersättning för den el som produceras och levereras ut på nätet får producenten en ersättning från nätägaren (nätkoncessionshavaren) för s.k. nätnytta. Skatteverket anser att det är fråga om en omsättning av en tjänst när ersättning utgår för nätnytta. Ersättning för nätnytta ska beskattas för mervärdesskatt när den ingår i en ekonomisk verksamhet vilket är fallet när el levereras ut på nätet mot ersättning. Däremot är det inte ekonomisk verksamhet som medför skyldighet att betala mervärdesskatt när el matas ut på nätet utan att ersättning fås för själva elleveransen, men där ersättning fås för nätnytta.

Det är inte möjligt att redovisa mervärdesskatt enligt ett nettodebiteringssystem där nätägarens nätavgift reduceras med ersättning för nätnytta.

2 Frågeställning

Ska den som producerar el i mindre omfattning (mikroproducent) genom t.ex. vindkraft eller solceller och får ersättning från elföretag och/eller elnätsföretag, registreras för och betala mervärdesskatt?

3 Gällande rätt m.m.

3.1 Mervärdesskattelagen

Mervärdesskatt ska betalas till staten vid sådan omsättning inom landet av varor och tjänster som är skattepliktig och görs av en beskattningsbar person i denna egenskap (1 kap. 1 § första stycket 1 mervärdesskattelagen [1994:200], ML).

Med beskattningsbar person avses den som, oavsett på vilken plats, självständigt bedriver en ekonomisk verksamhet, oberoende av dess syfte eller resultat. Med ekonomisk verksamhet avses varje verksamhet som bedrivs av en producent, en handlare eller en tjänsteleverantör, inbegripet gruvdrift och jordbruksverksamhet samt verksamheter inom fria och därmed likställda yrken. Utnyttjande av materiella eller immateriella tillgångar i syfte att fortlöpande vinna intäkter därav ska särskilt betraktas som ekonomisk verksamhet (4 kap. 1 § ML).

Motsvarande bestämmelser i rådets direktiv 2006/112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt finns i artiklarna 2.1 a och c, 9 och 10.

Den som är skattskyldig för mervärdesskatt enligt mervärdesskattelagen ska registreras (7 kap. 1 § skatteförfarandelagen [2011:1244]).

En verksamhet ska omfattas av begreppet ekonomisk verksamhet om den bedrivs i syfte att fortlöpande vinna intäkter. Frågan om verksamhetens syfte är att fortlöpande vinna intäkter är en sakfråga som ska bedömas med hänsyn till alla omständigheter i det enskilda fallet, däribland vilken typ av tillgång som det är fråga om. Detta kriterium ska även göra det möjligt att avgöra om en enskild har använt en tillgång på ett sätt som medför att hans verksamhet ska anses som en ”ekonomisk verksamhet” i den mening som avses i direktivet. Om en tillgång på grund av sin karaktär kan användas för såväl ekonomiska som privata ändamål, ska det utifrån samtliga omständigheter rörande dess användande avgöras om den verkligen används för att fortlöpande vinna intäkter. För att bedöma om verksamheten bedrivs i syfte att fortlöpande vinna intäkter kan jämförelse ske mellan hur tillgången faktiskt används och hur motsvarande ekonomisk verksamhet i vanliga fall utövas. När aktiva åtgärder utförs genom att använda medel som liknar dem som används av en producent, en handlare eller en tjänsteleverantör i den mening som avses i artikel 9.1 ska verksamheten anses utgöra ”ekonomisk verksamhet” i den mening som avses i denna bestämmelse. Bedömning av om användandet av materiella eller immateriella tillgångar skett i syfte att fortlöpande vinna intäkter påverkas inte av om detta användande skett i vinstsyfte (C-219/12, Fuchs punkt 18-21 och 25, C‑263/11, Redlihs punkt 33-36) samt de förenade målen C-180/10 och C-181/10, Slaby punkt 39).

Betalningar som följer av rena egendomsinnehavet utgör inte ersättning för en transaktion eller ekonomisk verksamhet (C-77/01, EDM punkt 49).

EU-domstolen har bedömt att begreppet ekonomisk verksamhet omfattar driften av en solcellsanläggning som befinner sig på eller i anslutning till en privatbostad och som är utformad på så sätt att den mängd el som produceras levereras till elnätet i syfte att fortlöpande vinna intäkter. Att den mängd el som produceras alltid är mindre än den sammanlagda el som förbrukas av den person som driver anläggningen föranleder inte någon annan bedömning (C-219/12, Fuchs).

När begreppen beskattningsbar person och ekonomisk verksamhet infördes i ML uttalade regeringen vad gäller privatpersoners försäljning av överskottsel att avgörandet från EUD i målet C-219/12 kan ge viss vägledning avseende bedömningen av eventuell skattskyldighet för mikroproducenter (prop. 2012/13:124, s. 81).

3.2 Ellagen

En elproducent har rätt att få ersättning från den nätkoncessionshavare till vars ledningsnät elproducentens anläggning är ansluten. Ersättningen skall motsvara dels värdet av den minskning av energiförluster i ledningsnätet som inmatning av el från anläggningen medför och dels värdet av den reduktion av nätkoncessionshavarens avgifter för att ha sitt ledningsnät anslutet till annan nätkoncessionshavares ledningsnät som blir möjlig genom att anläggningen är ansluten till ledningsnätet (3 kap. 15 § ellagen [1997:857]).

Hur ersättningen enligt 3 kap. 15 § ellagen ska beräknas framgår av elförordning (1994:1250).

Av förarbetena framgår att inmatningen av el medför en minskning av energiförlusterna i det ledningsnät som anläggningen är ansluten till. Värdet av denna minskning skall ingå i ersättningen till elproducenten. Beräkningen av detta värde görs genom en bedömning av hur mycket förlusterna i koncessionshavarens ledningsnät minskar på grund av inmatningen i förhållande till om anläggningen inte hade funnits. Den omständigheten att anläggningen är ansluten till ledningsnätet medför dessutom att koncessionshavaren oftast kan minska sin kostnad för att ha sitt ledningsnät anslutet till överliggande nät. Han behöver då t.ex. inte abonnera på lika hög effekt som om anläggningen inte hade varit ansluten och hans avgifter under högbelastningsperioder kan då också bli lägre (Prop. 1996/97:136 s. 148).

4 Bedömning

4.1 Försäljning av el

Efter EU-domstolens dom i målet C-219/12, Fuchs, anser Skatteverket att rättsläget är klarlagt när det gäller försäljning av mikroproducerad el och frågan om det är en ekonomisk verksamhet. En elproducent som har avtal om att antingen all el eller endast överskottsel ska levereras ut på nätet mot ersättning bedriver en självständig ekonomisk verksamhet. Det innebär att en sådan elproducent är skyldig att registrera sig för och betala mervärdesskatt. Omsättningens storlek och mängden producerad el har ingen betydelse för bedömningen. Skattskyldigheten gäller oavsett om elen produceras i ett vindkraftverk, i en solcellsanläggning eller på annat sätt.

4.2 Ersättning för s.k. nätnytta enligt 3 kap. 15 § ellagen

Utöver ersättning för den el som produceras och levereras in på nätet får producenten ersättning från nätägaren för s.k. nätnytta. Nätnytta uppstår för nätägaren när en elproducent levererar ut el på nätet. Genom att en produktionsanläggning ansluts till ett elnät får nätägaren minskade energiförluster i sina nät. Nätägarens kostnader att få ha sitt nät anslutet till överliggande nät blir dessutom ofta lägre tack vare att en produktionsanläggning ansluts till hans eget nät. En elproducent har rätt att få ersättning av nätägaren för nätnytta enligt lag (3 kap. 15 § ellagen).

Skatteverket anser att tillhandahållen nätnytta är en tjänst. Nätnytta uppstår genom den fysiska inmatningen av el på nätet och är oberoende av om elproducenten säljer eller skänker sin el till ett elhandelföretag. Nätägaren får en nytta genom minskade kostnader i sin verksamhet och får ett effektivare och säkrare nät.

Enligt Skatteverkets bedömning finns en direkt koppling mellan ersättningen och tjänsten (nätnyttan), d.v.s. det är en omsättning av en tjänst. Den omständighet att ersättning för nätnytta ska utgå enligt lag och att det sätt på vilket ersättning ska beräknas är reglerat i en förordning påverkar inte bedömningen.

I vissa fall kan ersättning för nätnytta reducera nätavgiften som nätägaren tar ut av producenten för rätten att få vara ansluten till nätet. Skatteverket anser att det i dessa fall är fråga om två separata transaktioner där beskattningsunderlaget ska fastställas för respektive transaktion. Det innebär att det inte är möjligt att redovisa mervärdesskatt enligt ett nettodebiteringssystem.

Ersättning för el och nätnytta

Omsättning av nätnytta ska beskattas för mervärdesskatt om det sker i en ekonomisk verksamhet. Det är fråga om ekonomisk verksamhet när verksamheten bedrivs i syfte att fortlöpande vinna intäkter. Som framgår ovan anser Skatteverket att det är fråga om en ekonomisk verksamhet när el levereras ut på nätet mot ersättning. Detta innebär att när ersättning för nätnytta betalas ingår denna i den bedrivna ekonomiska verksamheten och ska därmed beskattas.

Ersättning endast för nätnytta

Skatteverket anser att det däremot inte är fråga om ekonomisk verksamhet när ersättning fås endast för nätnytta. I dessa fall matas el ut på nätet utan att producenten får ersättning för själva elleveransen, men där ersättning fås för nätnytta. För att få ersättning för nätnytta krävs endast att el matas ut på nätet. Skatteverket anser att det inte är fråga om ekonomisk verksamhet eftersom försäljningen inte sker på ett sätt som är jämförbart med motsvarande ekonomisk verksamhet, d.v.s. en elproducents verksamhet. Skillnaden är att en elproducent använder anläggningen för att producera el i syfte att fortlöpande vinna intäkter genom att sälja den producerade elen. En person som endast får ersättning för nätnytta använder inte sin tillgång på samma sätt, d.v.s. vidtar inte samma aktiva åtgärder som en elproducent. Ersättning för nätnytta får anses ingå i personens privata användning och förvaltning av sin egendom.