Mervärdesskattefrågor vid företagens anskaffning av s.k. hemdatorer

Enligt Riksskatteverkets (RSV:s) uppfattning bör anskaffandet av datorer för de anställdas privata bruk inte anses utgöra ett förvärv för verksamheten även om syftet är att höja datamognaden i företaget. Detta innebär att arbetsgivaren inte har avdragsrätt eller rätt till återbetalning av mervärdesskatten vid anskaffningen av datorerna till de anställda. Om den anställde för det privata nyttjandet får betala ett vederlag, exempelvis genom ett bruttolöneavdrag, ska mervärdesskatt inte utgå härpå.

En arbetsgivare som tillhandahåller hemdatorer åt anställda mot vederlag, får anses omsätta en tjänst i mervärdeskattelagens mening under förutsättning att han erhållit rätt till avdrag eller återbetalning av mervärdesskatten vid förvärvet av datorerna. Detta innebär exempelvis vid bruttolöneavdrag att mervärdesskatt skall utgå på avdraget.

1 Bakgrund

Från och med inkomståret 1998 (taxeringsår 1999) utvidgades skattefriheten vid inkomstbeskattningen för datorer som en arbetsgivare tillhandahåller en anställd för privat bruk. Bakgrunden till den utvidgade skattefriheten är att skapa förutsättningar för att höja den allmänna datamognaden vilket kommer arbetsgivaren tillgodo (prop 96/97:173 SkU 97/98:14). Förmånen av att använda en av arbetsgivaren tillhandahållen datorutrustning för privat bruk skall således inte tas upp som intäkt om förmånen riktar sig väsentligen till hela den stadigvarande personalen. Skattefriheten förutsätter att arbetsgivaren direkt betalar kostnaden för datorutrustningen, antingen genom att köpa eller att hyra den. Skattefriheten gäller också när den anställde betalar ersättning för datorn. Fråga har nu uppstått vilka mervärdesskattemässiga konsekvenser detta kan få.

2 Allmänt om mervärdesskattelagens(1994:200), (ML:s), tillämpning

I och med Sveriges medlemskap i Europeiska unionen skall ML tolkas utifrån gemenskapsrätten, dvs. mot bakgrund av exempelvis rådets sjätte mervärdesskattedirektiv, 77/388/EEG (sjätte direktivet) och avgöranden i Europeiska gemenskapens domstol(EG-domstolen). Bedömningar som görs i inkomstskattehänseende, t.ex. hur en intäkt eller ett avdrag skall behandlas/karaktäriseras, saknar därmed i princip numera betydelse.

2.1 Skattskyldighet - rätt till avdrag/ återbetalning

Skattskyldig är den som inom landet, omsätter varor eller tjänster i en yrkesmässig verksamhet. Varje transaktion som innefattar ett tillhandahållande mot ersättning innebär att en omsättning ägt rum. Är man skattskyldig för omsättningen skall således transaktionen beläggas med mervärdesskatt. Även när en vara eller tjänst tas i anspråk genom uttag skall beskattning ske. Reglerna gäller även den som utan att vara skattskyldig har rätt till återbetalning av mervärdesskatt.

Den som är skattskyldig har rätt till avdrag för ingående skatt för inköp/import till verksamhet som medför skattskyldighet. För rätt till avdrag krävs enligt 8 kap. 3 § ML att det föreligger ett samband mellan förvärvet och den bedrivna verksamheten. Den ingående skatten skall hänföra sig till förvärv eller import i verksamheten. Kravet på sådan anknytning kan sägas utgöra en slags generell begränsning i avdragsrätten. Därutöver finns särskilda regler om begränsningar i avdragsrätten, vilka inte är av intresse i detta sammanhang.

En tillgång som uteslutande skall nyttjas privat berättigar således inte till avdrag/återbetalning av ingående skatt. Vid anskaffning av en vara som delvis används i verksamheten och delvis nyttjas privat får avdrag göras för en del av den ingående skatten. Avdragets storlek bestäms då med ledning av den beräknade användningen i verksamheten. Om varan endast i ringa omfattning används i verksamheten kan den inte anses ha anskaffats för verksamheten, varför avdrag inte skall medges. Samma gäller om en tillgång anskaffas för att överlåtas till en anställd.

2.2 Uttagsbeskattning

Uttagsbeskattningen syftar främst till att beskatta privat användning av varor och tjänster. Bestämmelserna om uttagsbeskattning av varor gäller i princip bara i de fall den skattskyldige haft rätt till avdrag för ingående skatt vid sitt förvärv av varan. Alla skattepliktiga omsättningar av tjänster kan i normalfallet bli föremål för uttagsbeskattning. Vid sådant uttag av tjänst där den skattskyldige använder eller låter någon annan använda en tillgång som hör till verksamheten för privat ändamål krävs att han haft avdragsrätt eller rätt till återbetalning av ingående skatt vid förvärvet av varan.

Uttagsbeskattning kan ses som ett alternativ till beskattning genom vägrad avdragsrätt för ingående skatt; antingen en vägrad avdragsrätt vid förvärvet (varvid nyttigheten förblir bärare av mervärdesskatt) eller en senare uttagsbeskattning (varigenom skattebelastning åter sker). Det föreligger dock inte någon valmöjlighet utan vid förvärvet måste en bedömning ske huruvida tillgången (helt eller delvis) anskaffas för verksamheten eller inte.

3 Anskaffning av hemdatorer - förvärv för verksamheten?

Enligt RSV:s uppfattning bör anskaffandet av datorer för de anställdas privata bruk inte anses utgöra ett förvärv för verksamheten även om syftet är att höja datamognaden i företaget. Enligt artikel 17.6 i sjätte direktivet får avdrag inte i något fall medges för ingående skatt på kostnader som inte är av strikt affärsmässig natur ("strictly business expenditure").

Syftet att höja den allmänna datamognaden kan inte ensamt vara avgörande för hur ett tillhandahållande skall karaktäriseras, dvs. i sig själv göra att anskaffningskostnaden anses vara av strikt affärsmässig natur.

3.1 Rätt till avdrag/återbetalning

Vid förvärvet av en dator måste arbetsgivaren således göra en bedömning om detta sker för verksamheten eller inte. För rätten till avdrag/återbetalning innebär detta att

• om datorn uteslutande skall användas i verksamheten föreligger rätt till avdrag/återbetalning fullt ut,
• om datorn inte skall användas i verksamheten eller beräknas detta användande att bli ringa föreligger inte alls någon rätt till avdrag/återbetalning.

3.1.1 Uttagsbeskattning

Har avdrag/återbetalning skett i anledning av förvärvet av datorn skall det privata nyttjandet uttagsbeskattas. Vid beräkningen av beskattningsunderlaget skall man då utgå från kostnaden vid uttagstillfället för att utföra tjänsten, dvs. den del av fasta och rörliga kostnader som belöper på tjänsten.

Har avdrag/återbetalning ej skett skall det privata nyttjandet inte uttagsbeskattas. En arbetsgivare som tillhandahåller hemdatorer åt anställda utan vederlag kan i dessa fall inte heller anses tillhandahålla en tjänst i ML:s mening varför uttagsbeskattning ej skall ske.

3.1.2 Arbetsgivaren tillhandahåller hemdatorer mot vederlag, t.ex. bruttolöneavdrag

En arbetsgivare som tillhandahåller hemdatorer åt anställda mot vederlag, får anses omsätta en tjänst i ML:s mening under förutsättning att han erhållit rätt till avdrag eller återbetalning för mervärdesskatten vid förvärvet av datorerna. Ett bruttolöneavdrag får anses utgöra vederlag i ML:s mening. Detta innebär att bruttolöneavdraget skall belastas med mervärdesskatt.

Om vederlaget understiger kostnaden för att utföra tjänsten, dvs fasta och löpande kostnader som belöper på tjänsten, skall mellanskillnaden uttagsbeskattas.