Avdrag för arbetsresor – vad är regelmässig tidsvinst?

1 Sammanfattning

Den som använder egen bil för sina arbetsresor i stället för allmänna transportmedel och som gör en tidsvinst på minst två timmar per dag under minst 160 dagar under året får anses regelmässigt göra sådan tidsvinst som berättigar till bilavdrag. I de fall arbetstagaren har arbetat färre dagar än en heltidstjänst eller inte har arbetat hela året bör antalet dagar för att tidsvinstkravet ska anses vara uppfyllt proportioneras.

Om en arbetstagare regelmässigt gör en tidsvinst som uppgår till minst två timmar medges avdrag för bilresor samtliga arbetsdagar, dvs. även de dagar som tidsvinsten inte överstiger två timmar.

Om en arbetstagare har periodiskt skiftande arbetstider eller om det har varit skiftande tidtabeller för allmänna transportmedel som gällt under en period av minst två månader, bör detta beaktas vid bedömningen av regelmässighet. Regelmässigheten bör i sådana fall bedömas för varje arbetsperiod för sig.

Om en arbetstagare arbetar skift kan beräkning av tidsvinsten göras för varje skiftperiod för sig i stället för på årsbasis. Detta innebär att avdrag kan medges för bilresor för vissa skiftperioder, medan avdrag medges för kostnader för allmänna transportmedel för andra skiftperioder.

Om det saknas allmänna transportmedel vissa dagar medges avdrag för arbetsresor med bil för dessa dagar. I en sådan situation saknar det betydelse om man regelmässigt uppfyller tidskravet på två timmar per arbetsdag.

2 Frågeställning

För att få avdrag för resor till och från arbetet med bil krävs bl.a. att det klart framgår att arbetstagaren genom att använda egen bil i stället för allmänna transportmedel regelmässigt gör en tidsvinst på sammanlagt minst två timmar. Fråga har uppkommit vad som avses med begreppet regelmässigt när tidsvinsten uppkommer vissa arbetsperioder eller arbetsdagar.

3 Gällande rätt m.m.

3.1 Lagregler

Skäliga utgifter för resor mellan bostaden och arbetsplatsen (arbetsresor) ska dras av, om arbetsplatsen ligger på ett sådant avstånd från den skattskyldiges bostad att hen behöver använda något transportmedel (12 kap. 26 § inkomstskattelagen [1999:1229], IL).

Utgifter för arbetsresor med egen bil ska dras av om avståndet mellan bostaden och arbetsplatsen är minst fem kilometer och det klart framgår att den skattskyldige genom att använda egen bil i stället för allmänna transportmedel regelmässigt gör en tidsvinst på sammanlagt minst två timmar. Kravet på en tidsvinst på minst två timmar har gällt sedan beskattningsår 1982. Tidigare år var kravet på tidsvinst 90 minuter. Utgifter för arbetsresor med egen bil ska också dras av om bilen används i tjänsten minst 160 dagar under året. Om den används i tjänsten minst 60 dagar under året, ska utgifterna dras av för alla de dagar som bilen använts i tjänsten. Att bilen används i tjänsten beaktas dock bara om körsträckan är minst 300 mil per år. Avdrag ska göras med 1 krona och 85 öre för varje kilometer (12 kap. 27 § IL). Kravet på en tidsvinst på två timmar gäller dock inte om allmänna transportmedel saknas (12 kap. 28 § IL).

3.2 Rättspraxis

Av RÅ80 1:32 framgår att en arbetstagare inte ansågs regelmässigt ha uppnått erforderlig tidsvinst genom att använda bil i stället för tillgänglig bussförbindelse och fick därför dra av för utgift för bussresor. Däremot medgavs avdrag för utgift för bilresor de dagar hen på grund av övertidsarbete eller skiftarbete inte kunde utnyttja bussförbindelsen.

Av RÅ80 1:35 som avser 1977 års taxering framgår att avdrag för bilkostnader har medgetts för bilresor under tiden maj – augusti pga. att arbetstagaren under denna period har gjort en tidsvinst som överstiger 90 minuter (fr.o.m. 1983 års taxering är gränsen två timmar) i förhållande till restiden vid färd med allmänna kommunikationer. Tidsvinsten under sommarperioden har ansetts vara regelmässig och avdrag medgavs därför för utgifter för resor med bil under den perioden.

Av RÅ84 1:62 som avser 1978 års taxering framgår att arbetstagarens arbetstid under måndag – fredag har varit uppdelad på fyra olika skift enligt ett rullande schema. Vidare har hen arbetat var fjärde lördag och var åttonde söndag. Arbetstagaren har uppgett att det totala antalet arbetsdagar uppgick till 230, varav 120 dagar avsett skift 2 och 4 samt lördagar och söndagar. Vid arbete under skiftena 2 och 4 och på söndag har den dagliga tidsvinsten regelmässigt uppgått till minst 90 minuter (fr.o.m. 1983 års taxering är gränsen två timmar) genom att använda bil i stället för allmänt kommunikationsmedel samt att hen inte haft möjlighet att använda allmänt kommunikationsmedel vid arbete på lördagar. Under angivna förhållande har arbetstagaren gjort den stipulerade tidsvinsten regelmässigt under 120 dagar och avdrag för resor till och från arbetsplatsen medgavs för bilresor dessa dagar, vilket även var vad arbetstagaren slutligen yrkade i sitt besvär till kammarrätten.

Av RÅ 1988 ref. 75 som avser 1983 års taxering framgår att arbetstagaren haft sin bostad på en ort och arbetat på två olika arbetsställen i en närbelägen stad. Hens arbetstider kan delas in i tre olika perioder under året efter ett rullande tjänstgöringsschema för varje vecka med omväxlande förmiddags- och kvällstjänstgöring. Utredningen i målet visar att arbetstagaren under tiden januari t o m juli arbetade sammanlagt 118 dagar och att hen genom att använda egen bil uppnådde tidsvinsten på två timmar under 47 dagar (40 procent). Under månaderna augusti och september arbetade hen 40 dagar och uppnådde stipulerad tidsvinst under 13 dagar (33 procent). Under tiden oktober t o m december arbetade hen 54 dagar och uppnådde stipulerad tidsvinst under 21 dagar (39 procent). Totalt arbetade hen alltså 212 dagar och uppnådde stipulerad tidsvinst under 81 dagar vilket motsvarar 38 procent. Hen har arbetat hela beskattningsåret och har endast under vissa veckodagar uppnått stipulerad tidsvinst genom att använda egen bil i stället för allmänt kommunikationsmedel, medan hen under andra veckodagar inte gjort sådan tidsvinst. Med hänsyn härtill och då tidsvinst endast uppnåtts under 81 av 212 arbetsdagar har kravet på regelmässighet inte uppfyllts. Hen har därför inte medgetts något avdrag för kostnader för resa med egen bil mellan bostaden och arbetsplatsen.

4 Bedömning

4.1 Begreppet regelmässigt

För att kunna få avdrag för utgifter för arbetsresor med egen bil krävs att det klart framgår att arbetstagaren genom att använda egen bil i stället för allmänna transportmedel regelmässigt gör en tidsvinst på sammanlagt minst två timmar. Frågan är hur begreppet regelmässigt ska tolkas när det gäller rätt till avdrag för arbetsresor när bilen inte används i tjänsten. Någon klar ledning ges inte i lagtexten eller i förarbetena.

Utgifter för arbetsresor med egen bil ska dras av om bilen används i tjänsten minst 160 dagar under året (12 kap. 27 § andra stycket IL). Någon motsvarande reglering finns inte för arbetsresor utan koppling till användning av bil i tjänsten.

Det är Skatteverkets uppfattning att med regelmässig tidsvinst vid arbetsresor avses att arbetstagaren ska göra en tidsvinst på mer än två timmar under minst 160 dagar. Begreppet ”regelmässigt” i 12 kap. 27 § första stycket IL bör kunna tolkas med ledning av reglerna om arbetsresor i samband med att bilen används i tjänsten. Det innebär att en arbetstagare kan medges bilavdrag för alla sina arbetsresor om tidsvinsten uppgår till mer än två timmar per dag under minst 160 dagar under beskattningsåret.

I de fall när arbetstagaren uppfyller kravet för att regelmässigt göra en tidsvinst som uppgår till minst två timmar medges avdrag för bilresor samtliga arbetsdagar som egen bil använts, dvs. avdrag medges även de dagar som den faktiska tidsvinsten inte överstiger två timmar.

Vid bedömningen av regelmässighet ska hänsyn tas till om arbetstagaren under året exempelvis har arbetat deltid, bytt arbetsplats, bytt bostad, fått ändrade arbetstider eller ändrade tidtabeller för allmänna transportmedel. I dessa fall med ändrade förhållanden bör beskattningsåret kunna brytas ned till olika delperioder och bedömningen av om tidsvinsten med bil regelmässigt uppgår till minst två timmar per dag göras för varje delperiod för sig.

4.2 Arbetar färre dagar än en heltid eller del av året

Om arbetstagaren arbetar färre dagar än en normal heltidstjänst, bör antalet dagar med tidsvinst som uppgår till minst två timmar proportioneras nedåt med hänsyn till det totala antalet arbetsdagar under beskattningsåret. Även i de fall avdragsperioden för arbetsresor omfattar kortare tid än ett helt år bör antalet dagar proportioneras med hänsyn till antalet arbetsdagar under den aktuella tidsperioden.

Exempel 1 – Heltid

Anna börjar sin anställning den 1 juni och hon arbetar heltid måndag – fredag under tidsperioden juni – december, totalt 136 arbetsdagar. Hon använder egen bil för samtliga arbetsresor. Anna gör en tidsvinst på minst två timmar genom att använda egen bil i stället för allmänna transportmedel under åtminstone 93 dagar (7/12 år av 160 dagar). Hon får därför anses göra en tidsvinst som regelmässigt uppgår till minst två timmar och är därför berättigad till avdrag för arbetsresor med egen bil.

Exempel 2 – Deltid

Benjamin börjar sin anställning den 1 juni och han arbetar deltid – tre dagar i veckan, vilket motsvarar 60 procent av ett heltidsarbete. Under tidsperioden juni – december arbetar han 82 dagar. Benjamin använder egen bil för samtliga arbetsresor. Han gör en tidsvinst på minst två timmar genom att använda egen bil i stället för allmänna transportmedel under åtminstone 56 dagar (7/12 år X [60 % av 160 dagar]). Benjamin får därför anses göra en tidsvinst som regelmässigt uppgår till minst två timmar och är därför berättigad till avdrag för arbetsresor med egen bil.

4.3 Olika arbetstider eller olika tidtabeller under året

Om en arbetstagare har olika arbetstider under året bör regelmässigheten prövas för de olika delperioderna.

För att det ska vara aktuellt att dela upp beskattningsåret i olika perioder bör det vara fråga om en viss minsta längd på delperioden. Skatteverket gör bedömningen att det bör vara fråga om en sammanhängande period som uppgår till minst två månader för att en sådan uppdelning ska kunna göras.

För att det ska anses föreligga en tidsvinst som regelmässigt uppgår till minst två timmar bör tidsvinstkravet proportioneras på samma sätt som det görs för den som arbetar deltid eller del av året, se avsnitt 4.2 ovan. Detta innebär att den som t.ex. under två månader använder egen bil, måste göra en tidsvinst på minst två timmar under åtminstone 26 arbetsdagar (2/12 år av 160 dagar) för att det ska kunna anses föreligga en tidsvinst som regelmässigt överstiger två timmar.

I de fall en arbetstagare har periodiskt skiftande arbetstider under året bör bedömningen av om det är fråga om en tidsvinst som regelmässigt överstiger två timmar göras för varje sammanhängande arbetsperiod för sig, jämför RÅ80 1:35.

Exempel 3

Celine använder egen bil för samtliga arbetsresor. Under vinterhalvåret uppgår tidsvinsten genom att använda egen bil i stället för allmänna transportmedel inte till två timmar. På sommaren under perioden juni – augusti är turtätheten med de allmänna transportmedlen betydligt sämre, varför tidsvinsten då överstiger två timmar. I detta fall bör regelmässigheten bedömas för varje period för sig. Detta innebär att Celine för tiden januari – maj och september – december endast kan medges avdrag för kostnader motsvarande allmänna transportmedel. Däremot är hon berättigad till avdrag för bilresor för de arbetsresor som hon har gjort under tiden juni – augusti, eftersom det då regelmässigt under minst två månader uppkommer en tidsvinst som överstiger två timmar.

4.4 Skiftarbete

I de fall en arbetstagare arbetar skift kan beräkningen av tidsvinsten göras för varje skiftperiod för sig. Med skiftarbete i detta sammanhang avses en situation när arbetstagaren har arbetstider som innebär att hen arbetar olika tider på dygnet enligt ett fastställt arbetsschema.

För att avgöra om tidsvinsten regelmässigt uppgår till minst två timmar, ska respektive skiftperiod bedömas för sig. Av RÅ84 1:62 framgår att en arbetstagare som hade fyra olika skiftperioder och då gjorde en tidsvinst som uppgick till den stipulerade tiden för två av de fyra skiftperioderna fick avdrag för bilresor för de två skiftperioder när tidsvinsten med bil uppgick till den stipulerade tiden.

Exempel 4

David använder egen bil för samtliga sina arbetsresor. Han arbetar tre olika skift. Vecka 1 utgörs av fem förmiddagsskift, vecka 2 utgörs av fem eftermiddagsskift och vecka 3 utgörs av fem nattskift. I detta fall bör en uppdelning göras på sådant sätt att regelmässigheten får bedömas för varje skiftperiod för sig. När det gäller förmiddags- och eftermiddagsskiften understiger tidsvinsten två timmar, varför David endast kan medges avdrag för kostnader motsvarande allmänna transportmedel. För perioden med nattskift uppgår däremot tidsvinsten regelmässigt till mer än två timmar. Då David använder egen bil för arbetsresorna är han berättigad till bilavdrag, eftersom han i samband med nattskiften regelmässigt gör en tidsvinst som överstiger två timmar.

Om det däremot är på det sättet att arbetstagaren för ingen av de olika skiftperioderna når upp till en tidsvinst som regelmässigt uppgår minst två timmar, då kan det överhuvudtaget inte blir fråga om avdrag för bilresor, jämför RÅ 1988 ref. 75.

4.5 Inte regelmässig tidsvinst men allmänna transportmedel saknas vissa arbetsdagar

En arbetstagare som genom att använda egen bil i stället för allmänna transportmedel inte regelmässigt gör en tidsvinst på minst två timmar kan inte medges avdrag för bilresor. Detta gäller även de dagar som tidsvinsten uppgår till minst två timmar. Skulle det däremot vara på det sättet att det saknas allmänna transportmedel vissa dagar medges bilavdrag för dessa dagar (12 kap. 28 § IL), se även RÅ80 1:32.