HFD 2020 ref. 65 – Förhandsbesked om inkomstskatt avseende överlåtelse av aktier

HFD 2020 ref. 65 (Högsta förvaltningsdomstolens dom den 23 november 2020, mål nr 3199-20

Sammanfattning

I domen klargör Högsta förvaltningsdomstolen (HFD) att en samlad bedömning av omständigheterna i det enskilda fallet måste göras för att avgöra om ett förvärv av aktier på förmånliga villkor ska ses som en skattepliktig förmån eller skattefri gåva. De viktigaste faktorerna vid denna bedömning är relationen mellan överlåtare och förvärvare, syftet med överlåtelsen samt gåvans eller förmånens värde.

I detta mål är det fråga om en anställd som ska få aktierna av huvudaktieägaren. Den anställda har tillsammans med ägaren varit med och byggt upp företaget från grunden och han kan antas vara fortsatt verksam där i en ledande position. Parterna är inte släkt med varandra, men det finns en långvarig och stark vänskapsrelation mellan aktieägaren och den anställda. Denna relation har dock inte ansetts vara så speciell att den kan jämställas med en nära familjerelation. Inte heller har övriga förhållanden som att den anställda har haft marknadsmässig lön, aktiernas relativt höga värde och att överlåtelsen av aktierna är villkorslös ansetts utgöra tillräckliga skäl för att betrakta överlåtelsen av aktierna som en skattefri gåva. I stället har värdet av aktierna ansetts utgöra ersättning för gjorda arbetsinsatser i bolaget och mottagaren av aktierna ska därför beskattas i inkomstslaget tjänst.

Referat

En person, A, ansökte om förhandsbesked från Skatterättsnämnden för att få veta om ett aktieförvärv från ägaren till det bolag vari han är anställd utgör en skattefri gåva eller om beskattning ska ske som om han mottar ersättning för arbete från bolaget. I ansökan anges bl.a. att A och ägaren till bolaget är barndomsvänner och att aktierna skulle ges i ägarens egenskap av mycket god vän till A. Gåvan syftar inte till att belöna honom för hans arbete i bolaget eller knyta honom till bolaget för framtiden. A har deltagit i verksamheten sedan den startades 2005, inledningsvis som bollplank för ägaren och från 2008 som anställd. Värdet av aktieposten är cirka 40–50 miljoner kronor. Gåvan är inte förenad med några villkor.

Skatterättsnämnden fann, med motiveringen att påståendet om ett benefikt syfte gavs stöd av omständigheterna i övrigt, att förvärvet av aktierna var att betrakta som en skattefri gåva och att den anställda inte skulle inkomstbeskattas för förvärvet.

HFD konstaterar att frågan om ett förvärv på förmånliga villkor ska ses som en skattepliktig löneförmån eller en skattefri gåva måste avgöras utifrån en samlad bedömning av omständigheterna i det enskilda fallet. De viktigaste faktorerna vid denna bedömning är relationen mellan överlåtare och förvärvare, syftet med överlåtelsen samt gåvans värde. Vid överlåtelse av aktier till en anställd som inte är närstående anses överlåtelsen vanligen utgöra ersättning för arbetsinsatser. Om de inblandade parterna kan visa att transaktionen skett i något annat syfte har beskattning i visa fall dock underlåtits (HFD 2017 ref. 38), t.ex. när överlåtelsen av aktier till ett mycket stort värde skett från en minoritetsägare av ett aktiebolag till en nära vän anställd i bolaget med marknadsmässig lön (a. ref. II).

Ett påstående om nära och djup vänskap måste ges klart stöd av omständigheterna för att relationen ska godtas som så speciell att det finns skäl att göra avsteg från huvudregeln om att en förmån till en anställd har sin grund i anställningen. Således har en relation som liknar nära släktskap (”far-son-förhållande”) godtagits som skäl för att anse att överlåtelse av 10–15 procent av aktierna i ett av överlåtaren helägt bolag, som ett led i en plan för successiv överlåtelse av samtliga aktier i bolaget, väsentligen hade sin grund i den personliga relationen och var av benefik karaktär (RÅ 1998 not. 91).

Omständigheterna i detta fall att A tillsammans med ägaren varit med och byggt upp företaget från grunden och att han kan antas vara fortsatt verksam där i en ledande position talar starkt för att den planerade överlåtelsen av aktier till honom bör ses som ersättning för såväl utfört som kommande arbete för bolaget. Mot detta talar vänskapen mellan A och ägaren, att värdet av aktierna är relativt högt, att överlåtelsen sker utan villkor samt har haft marknadsmässig ersättning för sitt arbete.

HFD konstaterar att A och ägaren är nära vänner men inte släkt med varandra. Trots att vänskapsrelationen är långvarig och stark är den inte så speciell att den kan jämställas med en nära familjerelation.

Sammantaget anser HFD att vänskapen, ersättningen för arbete, aktiernas värde och att överlåtelsen är villkorslös inte ger tillräckligt stöd för att betrakta aktieöverlåtelsen som en skattefri gåva. Den ska i stället anses utgöra ersättning för A:s arbetsinsatser i bolaget. A ska därför beskattas för överlåtelsen.

Skatteverkets kommentar

Vid överlåtelse av aktier till en anställd som inte är närstående är presumtionen att överlåtelsen utgör skattepliktig ersättning för gjorda eller framtida arbetsinsatser oavsett om ersättning ges ut direkt av bolaget eller av ägaren till bolaget. För att bryta denna presumtion krävs att ett påstående om ett benefikt syfte stöds av övriga omständigheter som talar för detta. Av särskild vikt är att beakta relationen mellan överlåtaren och förvärvaren, syftet med överlåtelsen samt gåvans eller förmånens värde. Att en förvärvare varit med och byggt upp företaget, har en ledande position och kan antas vara fortsatt verksam i en ledande position är omständigheter som talar starkt för att en överlåtelse bör ses som ersättning för såväl utfört som kommande arbete.

Om det föreligger nära släktskap eller relation som liknar nära släktskap mellan parterna tyder detta på att det kan vara fråga om en skattefri gåva. En vänskapsrelation som i detta fall är både långvarig och stark anses dock inte vara så speciell att den kan jämställas med en nära familjerelation. Inte heller utgör omständigheterna att A haft marknadsmässig lön, förmånens relativt höga värde på 40-50 miljoner och att överlåtelsen av aktierna är villkorslös tillräckliga skäl för att betrakta aktieöverlåtelsen som en skattefri gåva. I stället anses överlåtelsen av aktierna ha sin grund i ett anställningsförhållande och är därmed en skattepliktig löneförmån.

HFD:s bedömning i målet överensstämmer med Skatteverkets uppfattning.

Referenser

11 kap. 1 § inkomstskattelagen (1999:1229), IL

8 kap. 2 § IL

RÅ 1998 not. 91

HFD 2017 ref. 38 II