KRNG mål nr 599–601-22 - registreringens betydelse för rätten till avdrag av ingående skatt

Kammarrätten i Göteborgs dom 2022-09-06, mål nr 599–601-22

Sammanfattning

Kammarrätten har prövat en fråga om registreringens betydelse för rätten till avdrag för ingående skatt. Frågan avsåg avdragsrätt för kostnader avseende förvaltning av dotterbolag under de år som bolaget inte tagit betalt för sina tjänster till dotterbolagen.

Kammarrätten har mot bakgrund av Högsta förvaltningsdomstolens dom, HFD 2021 ref. 52, ansett att Skatteverket inte med retroaktiv verkan kan vägra avdrag för ingående skatt för de inköp som gjorts eftersom Skatteverket registrerat bolaget till mervärdesskatt.

Enligt Skatteverkets uppfattning kan dock inte en registrering ha sådan rättskraft att den innebär att någon får rätt till avdrag när avdragsrätten är kopplad till en icke-ekonomisk verksamhet. Domen från Högsta förvaltningsdomstolen (HFD) kan således inte utsträckas till att avse en avdragsrätt som är i strid med både ML och mervärdesskattedirektivet.

Skatteverket har överklagat domen till HFD som meddelat prövningstillstånd i målet.

Referat

Kammarrätten har prövat om HFD 2021 ref. 52, kan utsträckas till att avse även situationer där den som är registrerad inledningsvis inte tar betalt för sina tjänster.

Bolaget blev registrerat för mervärdesskatt eftersom syftet var att utveckla och kommersialisera läkemedel och därmed förenlig verksamhet samt att äga och förvalta aktier. Bolaget har dock inte bedrivit någon egen läkemedelsverksamhet utan denna verksamhet har istället bedrivits av dotterbolaget. Bolagets verksamhet har bestått av att tillhandahålla tjänster till dotterbolaget. Under de tre första åren har bolaget inte tagit betalt för sina tjänster.

Kammarrätten har mot bakgrund av HFD 2021 ref. 52 ansett att Skatteverket inte med retroaktiv verkan kan vägra avdrag för ingående skatt för de inköp som gjorts eftersom Skatteverket registrerat bolaget till mervärdesskatt.

Skatteverkets kommentar

Skatteverket delar inte kammarrättens bedömning.

Skatteverket uppfattar att HFD 2021 ref. 52 ska tolkas som att registreringen innebär att Skatteverket har godtagit att någon är en beskattningsbar person. När det gäller holdingbolag finns det dock en tydlig praxis från EU-domstolen rörande ekonomisk verksamhet och avdragsrätt. Av denna praxis kan det konstateras att det avgörande för om ett bolag ska anses vara en beskattningsbar person och således bedriva en aktiv förvaltning gentemot sina dotterbolag är att bolaget tillhandahåller tjänster mot ersättning till samtliga bolag. Om bolaget däremot inte tar betalt av något bolag så är bolaget ingen beskattningsbar person i den delen vilket innebär att det helt eller delvis bedrivs en passiv icke-ekonomisk verksamhet. Det innebär att när det gäller holdingbolagsverksamhet så finns det en valfrihet att utföra förvaltningen gentemot ett dotterbolag mot ersättning eller inte, dvs en valfrihet att bedriva verksamheten aktivt eller passivt. Avdragsrätten följer helt detta val (se bl.a. C-108/14, Larentia + Minerva).

Skatteverket anser att HFD 2021 ref. 52 inte påverkar denna tydliga praxis från EU-domstolen. EU-domstolen har, oavsett registrering, klargjort att avdrag ska vägras om ett moderbolag har ett dotterbolag som de förvaltar passivt, dvs. utan att ta betalt för sina tjänster.

Det framgår visserligen av EU-domstolens praxis att om någon har för avsikt att förvärva aktier i ett dotterbolag i syfte att bedriva en ekonomisk verksamhet genom att tillhandahålla skattepliktiga förvaltningstjänster mot ersättning till detta bolag så består avdragsrätten även om förvärvet av det tänkta dotterbolaget inte blir av (C-249/17, Ryanair). Denna situation måste dock skiljas från det fall där ett dotterbolag har förvärvats men förvaltningen av detta dotterbolag sker passivt på så sätt att förvaltningen görs utan ersättning. I det förstnämnda fallet har verksamheten aldrig kunnat komma igång, medan det i det senare fallet faktiskt finns en verksamhet, dvs en förvaltning gentemot ett befintligt dotterbolag som sker passivt utan ersättning.

Eftersom kostnaderna i målet varit knutna till och nödvändiga for forskningsverksamheten i dotterbolaget kan det konstateras att bolaget löpande arbetat för dotterbolagets räkning och på så sätt deltagit i förvaltningen. Men bolaget har inte tagit betalt av dotterbolaget eller bokat upp någon fordran på dotterbolaget som visar att man hade för avsikt att ta betalt för det arbete som löpande varit till nytta för dotterbolaget (jmf C-28/16 MVM).

Enligt Skatteverkets bedömning kan det således konstateras att de ifrågavarande kostnaderna saknar ett direkt och omedelbart samband med några utgående transaktioner mot ersättning. Istället har kostnaderna varit knutna till och nödvändiga för dotterbolagen, vilket visar att kostnaderna har använts i bolagets icke-ekonomiska verksamhet gentemot dotterbolagen.

Även om bolaget haft en avsikt att använda förvärven i en ekonomisk verksamhet mot betalning, dvs. en aktiv förvaltningsverksamhet, så har användningen skett i en icke-ekonomisk passiv verksamhet genom valet att inte ta betalt av dotterbolaget. Bolaget har således inte agerat i enlighet med sin initiala avsikt, utan har istället valt att bedriva sin förvaltningsverksamhet passivt utan krav på ersättning för det arbete som löpande varit till nytta för dotterbolaget ( jmf C-42/19, Sonaecom där EU-domstolen konstaterat att den faktiska användningen går före en eventuell avsikt som fanns tidigare).

En registrering kan inte ha den innebörden att allt bolaget gör kommer att omfattas av avdragsrätt. Bolaget själv måste såsom en medveten och försiktig aktör göra en bedömning för varje enskild transaktion (jmf C-846/19, Administration de l'Enregistrement, des Domaines och de la TVA. punkterna 89-93). EU-domstolen har även slagit fast att några berättigade förväntningar inte kan grundas på olaglig myndighetspraxis som står i strid med unionsrätten (C-532/16 SEB bankas p. 50 och C-183/14 Salomie punkterna 47-48).

Sammanfattningsvis är det enligt Skatteverket en betydande skillnad mellan HFD 2021 ref. 52 där det var frågan om en verksamhet där förvärven ännu inte gett upphov till någon användning mot detta ärende där bolaget konstant haft förvärv som avsett forskningsverksamheten i dotterbolaget men som bolaget valt att inte ta betalt för. Eftersom bolaget använt de aktuella förvärven för en icke-ekonomisk passiv verksamhet som ligger utanför tillämpningsområdet kan bolaget inte ha några berättigade förväntningar på att få behålla avdraget som är i strid med både ML och mervärdesskattedirektivet.

HFD 2021 ref. 52 har därför, enligt Skatteverkets uppfattning, ingen betydelse i förevarande fall.

Referenser

8 kap. 3 § mervärdesskattelagen (1994:200, ML)

C-108/14, Larentia + Minerva

C-42/19, Sonaecom

C-110/94, Inzo

C-400/98, Breitsohl

C-249/17, Ryanair

C-28/16, MVM

C-846/19, Administration de l'Enregistrement, des Domaines och de la TVA.

C-532/16, SEB bankas

C-183/14, Salomie

HFD 2021 ref. 52