Framföranden av litterära och konstnärliga verk

Utövande konstnärers framföranden är undantagna från skatteplikt

En utövande konstnärs framförande av ett litterärt eller konstnärligt verk som omfattas av upphovsrättslagen (URL) är undantaget från skatteplikt (3 kap. 11 § 1 ML). Även när flera utövande konstnärer framträder gemensamt omfattas de av undantaget, t.ex. en orkester eller en teatergrupp. För arrangören är det däremot fråga om ett tillhandahållande av en konsert eller teaterföreställning (som är skattepliktigt).

För att undantaget ska vara tillämpligt ska följande villkor vara uppfyllda:

• Det ska vara en utövande konstnär som framför verket.
• Det ska vara ett upphovsrättsskyddat verk som levandegörs.
• Det ska framföras inför publik.

Föreläsare och liknande föredragshållare agerar i regel inte i egenskap av utövande konstnärer. Sådana framföranden är inte i syfte att levandegöra ett upphovsrättsskyddat verk.

Sverige får tillämpa undantaget på vissa villkor

Enligt mervärdesskattedirektivet får Sverige under vissa villkor särskilt tillämpa undantaget för artistframträdanden, d.v.s. för en utövande konstnärs framförande av ett litterärt eller konstnärligt verk. Den möjligheten har Sverige så länge samma undantag tillämpas i någon av de medlemsstater som ingick i EU före Sveriges anslutning (artikel 380 mervärdesskattedirektivet).

Vem är utövande konstnär?

Skatteverket anser att omfattningen av vilka som kan anses vara utövande konstnärer ska tolkas mot bakgrund av mervärdesskattedirektivet. I direktivets bilaga X del B anges bl.a. yrkeskategorin artister. Enligt Skatteverket bör med begreppet artister avses bl.a.

• sångare
• musiker
• skådespelare
• dansare
• dirigenter
• recitatörer
• stuntmän.

Undantaget från skatteplikt i 3 kap. 11 § 1 ML ska tolkas restriktivt och i ljuset av unionsrätten. Skatteverket anser att endast den som gör framträdandet kan vara en utövande konstnär i den mening som avses i paragrafen. Det innebär att skattefriheten inte kan omfatta de personer som arbetar med ett framträdande indirekt, t.ex. regissörer eller scenografer.

Vilka framföranden omfattas av undantaget?

Skatteverket anser att undantaget för en utövande konstnärs framförande av ett upphovsrättsligt skyddat verk endast kan tillämpas när detta framförande görs i ”levande” form, d.v.s. direkt inför en publik och inte framför en kamera eller liknande. Om däremot framförandet görs inför både publik och kamera kan undantaget bli tillämpligt. Det avgörande i detta fall är vad avtalet mellan parterna anger att ersättningen utgår för.

Om ersättningen i huvudsak avser ljud- eller bildupptagning av framträdandet är det skattepliktigt.

Konstnären ska levandegöra verket

Undantaget från skatteplikt gäller endast vid de tillfällen då en artist faktiskt framför och levandegör ett upphovsrättsskyddat verk.

För artister som vanligtvis inte framför upphovsrättsligt skyddade verk gäller inte skattefriheten. Exempel på sådana artister är

• jonglörer
• imitatörer
• clowner
• fakirer
• akrobater.

De kan undantagsvis faktiskt tolka och levandegöra ett upphovsrättsligt skyddat verk. Endast det förhållandet att de gör sitt artistiska framträdande till bakgrundmusik innebär inte att de tolkar och levandegör ett upphovsrättsligt verk.

Gränsdragningen mot andra tjänster

I vissa fall kan det uppstå gränsdragningsproblem om en utövande konstnärs framträdande ska ses som ett skattefritt framförande av ett verk eller som ett skattepliktigt tillhandahållande, t.ex. när ett föredrag hålls. I varje enskilt fall får då en huvudsaklighetsbedömning göras, d.v.s. det avgörande blir var framträdandets tyngdpunkt ligger och vad som är det huvudsakliga syftet med framträdandet.

När en författare i föredragsform berättar om sitt författarskap och då även reciterar valda delar av sin produktion eller framför några tonsatta dikter är det inte fråga om ett sådant framträdande som är undantaget från skatteplikt. Inte heller är det frågan om ett sådant framträdande när en pastor förrättar en gudstjänst där det ingår att hålla en predikan. Det huvudsakliga syftet med sådana framträdanden är att uppträda som föredragshållare respektive gudstjänstsförrättare och inte som utövande konstnär.

Förhandsbesked: kåseri och visning av bildspel var inte undantaget

Skatterättsnämnden har ansett att en föredragshållares framträdanden på bibliotek och vid föreningsträffar med kåserier och bildspel från olika vildmarksområden inte omfattades av undantaget för utövande konstnärs fram­förande. Nämnden ansåg att tillhandahållandena i huvudsak var i egenskap av före­dragshållare, trots att fram­trädandena avslutades med ett bildspel som sökanden gjort och som kunde vara ett konstnärligt verk (SRN 1996-08-30).

Rättsfall: DJ-show ansågs huvudsakligen vara artistframträdande

Högsta förvaltningsdomstolen har fastställt ett förhandsbesked och ansett att en discjockeyduos show var ett sådant framträdande som skulle undantas från skatteplikt. Högsta förvaltningsdomstolen instämde i Skatterättsnämndens bedömning att det skulle göras en helhetsbedömning av framträdandet. Eftersom samtliga delar av framträdandet – mixandet av musikstycken, rök- och ljusshow, projektion av filmsekvenser, duons uppträdande på scenen och kommunikation med publiken – framstod som en integrerad och sammanhängande helhet som var ägnad att lyfta fram musiken och levandegöra den på detta sätt var det fråga om utövande konstnärers framförande av konstnärliga verk (HFD 2016-02-02, mål nr 668-15).

Exempel på skattefritt framförande: dans till musik

När en dansare får ersättning för ett framförande inför publik av dans till musik och på så sätt tolkar och levandegör denna musik är dansaren en sådan utövande konstnär som omfattas av undantaget. Detta gäller oavsett vilken form av dans som framförs. Magdans kan därför vara ett sådant framförande om dansaren inför publik framför och levandegör ett upphovsrättsligt skyddat verk.

Exempel på skattepliktiga framföranden: uppvisning till bakgrundsmusik

När en akrobat inför publik utför sina akrobatiska nummer till bakgrundsmusik innebär det inte att akrobaten tolkar och levandegör musiken. Det huvudsakliga syftet med framförandet är att visa upp de akrobatiska färdigheterna och inte att tolka musiken. Samma syn gäller för en person som framför striptease till musik. Det huvudsakliga syftet är att visa upp sin kropp i olika poser med hjälp av dans och akrobatiska rörelser till bakgrundsmusik.

Undantaget gäller endast tillhandahållanden av utövande konstnärer

Undantaget för artistframträdanden gäller inte i alla led. Det är endast tillhandahållanden som görs av den enskilde utövande konstnären som är undantagna från skatteplikt. Även en utövande konstnär som bedriver sin verksamhet i bolag eller annan juridsk form kan omfattas av skattefriheten. Bolag som tillhandahåller artistframträdanden men inte drivs av någon av artisterna s.k. produktionsbolag omfattas däremot inte av skattefriheten.

Artistbolag omfattas av undantaget

En förutsättning för att ett bolags omsättning ska omfattas av undantaget är att det är en utövande konstnär som driver bolaget. Artister som ”satt sig på bolag”, t.ex. en orkester som bedriver sin verksamhet i ett aktiebolag som ägs av medlemmarna, kan jämställas med den enskilda artisten. Sådana bolag brukar kallas artistbolag.

Det krävs fullständig identitet mellan utövande konstnär och bolag

Av praxis framgår att det krävs att det ska vara fullständig identitet mellan den juridiska personen och den utövande konstnären. Det är alltså den utövande konstnären som ska driva sin verksamhet i bolagsform (RÅ 2002 ref. 9 och RÅ 2004 not. 64).

Artistgrupper och orkestrar som bedriver versamhet genom bolag kan ägas av endast en eller ett fåtal av gruppmedlemmarna eller orkestermedlemmarna och ibland av andra än de utövande konstnärerna, t.ex. make, barn eller annan. Enligt Skatteverkets uppfattning räcker det att någon eller några av de utövande konstnärerna äger bolaget eller en del i bolaget och har ett bestämmande inflytande över detta för att bolagets framträdanden ska omfattas av undantaget.

Rättsfall: produktionsbolagets tillhandahållande var inte undantaget

Högsta förvaltningsdomstolen har i ett förhandsbeskedsärende prövat frågan om ett produktionsbolags tillhandahållande av ett artistframträdande till en arrangör var en skattefri omsättning.

I målet skulle ett bolag producera en turné med en musikartistgrupp för att sedan framföra föreställningen på uppdrag av en tredje man som var arrangör och tog ut entréavgifter. Högsta förvaltningsdomstolen instämde i Skatterättsnämndens bedömning att en utövande konstnär som bedri­ver sin verksamhet i bolagsform inte påverkade skatte­friheten men att så inte var fallet i detta mål. Det var inte de artister m.fl. som deltog i produk­tionen som drev bolaget utan dessa var anställda eller medverkade som under­leverantörer i bolagets produktion.

Högsta förvaltningsdomstolen ansåg att det var fråga om en enda tjänst som inte omfattades av undantaget i 3 kap. 11 § 1 ML och att tillämplig skattesats var 25 procent (RÅ 2002 ref. 9).

Rättsfall: föreningens vidareförsäljning av artistframträdande var skattepliktigt

I ett förhandsbeskedsärende har Högsta förvaltningsdomstolen instämt i Skatterättsnämndens bedömning att en förenings vidareförsäljning av en utövande konstnärs framförande av ett konstnärligt verk inte var undantagen från skatteplikt enligt 3 kap. 11 § 1 ML (RÅ 2005 ref. 92).

Artistframträdanden och produktionsbolag

Med anledning av Högsta förvaltningsdomstolens mål (RÅ 2002 ref. 9) har Skatteverket behandlat frågor om hur olika avtalssituationer för artistframträdanden och produktionsbolag ska mervärdesbeskattas. Skatteverket anser att nedanstående fem avtalssituationer som avser artistframträdanden och produktionsbolag ska bedömas på följande sätt.

Produktionsbolaget tillhandahåller ett artistframträdande

Produktionsbolaget ägs eller drivs inte av artisterna. Tillhandahållandet mellan produktionsbolag och arrangör eller annan köpare ska anses som en enda tjänst. Någon uppdelning får alltså inte göras på olika underordnade tjänster. Tjänsten är därför inte undantagen från skatteplikt enligt ML.

Produktionsbolaget förmedlar ett framträdande i eget namn

Ett produktionsbolags förmedling i eget namn av en hel produktion som innehåller artistframträdande beskattas på samma sätt som ett produktionsbolags försäljning av artistframträdande i föregående exempel på avtalssituation. Även i detta fall är produktionsbolaget motpart till arrangören och ansvarar för att framträdandet tillhandahålls.

Produktionsbolaget förmedlar i någon annans namn

När ett produktionsbolag eller någon annan anlitas som förmedlare tillhandahålls en förmedlingstjänst och inte ett artistframträdande. Förmedlingstjänsten tillhandahålls till den som förmedlaren har ingått avtal med. Det kan vara artisten eller artistbolaget eller arrangören.

En förmedlingstjänst som är omsatt inom landet är skattepliktig och skattesatsen för förmedlingsprovisionen är 25 procent. En förutsättning för att det ska vara fråga om en förmedlingstjänst är att det är en förmedling i någon annans namn för någon annans räkning.

Orkesterverksamhet

En av musikerna, t.ex. orkesterledaren, träffar avtal med arrangören och fakturerar för spelningen. Var och en av musikerna fakturerar därefter orkesterledaren för sin andel i ersättningen. Såväl orkesterledarens ersättning som övriga musikers ersättning omfattas av undantaget från skatteplikt enligt 3 kap. 11 § 1 ML. Om det däremot är så att den som träffar avtal med arrangören endast verkar som administratör och inte som artist jämställs denne med ett produktionsbolag.

Samarrangemang

Vid samarrangemang mellan artister eller produktionsbolag och andra anses verksamheten bedriven i ett enkelt bolag. För enkla bolag gäller skattemässigt att var och en av delägarna ska redovisa utgående och ingående skatt på sin andel av intäkterna och kostnaderna.

Underordnade eller separata tjänster

Undantaget omfattar samtliga varor och tjänster som ska ingå i beskattningsunderlaget för tillhandahållandet av framförandet. Det kan t.ex. vara kostnader för

• resor
• hotellrum
• rekvisita
• instrument
• ljus och ljudutrustning.

Separat rättighetsupplåtelse

För att en separat överlåtelse eller upplåtelse av en rättighet ska anses ha skett i samband med ett framträdande av t.ex. en artist, en teatergrupp eller en orkester ska rättighetsupplåtelsen vara särskilt avtalad och bestämd till innehåll, omfattning och ersättning. Så kan vara fallet vid ljudupptagning eller filminspelning vid en konsert eller teaterföreställning.

Rättsfall: rättighetsupplåtelsen var underordnad framträdandet

Högsta förvaltningsdomstolen har ansett att ett bolags prestationer enligt avtal fick anses innefatta en tjänst som innehöll flera komponenter. De bestod i första hand av musikgruppens arbetsprestationer men också av en upplåtelse av bolagets upphovsrätt till verket med hänsyn till att det sceniska verket för arrangörens räkning presenterades för publik.

Högsta förvaltningsdomstolen ansåg att det förhållandet att produktionen fått namn efter musikgruppen talade för att den huvudsakliga tjänsten var musikgruppens framträdande och att övriga tjänster var underordnade denna (RÅ 2009 ref. 9).

Förhandsbesked: artistbolagets gage var ett enda tillhandahållande

Skatterättsnämnden har ansett att ett artistbolag inte kunde betrakta en del av bruttogaget som produktionskostnad och lägga mervärdesskatt på den delen. Nämnden ansåg att det låg i sakens natur att sådana framföranden i regel förutsatte att både varor och tjänster anskaffades i verksamheten. Anskaffningar var att betrakta som underordnade moment i framförandet som kunden beställt och som konstnären tillhandahållit. Därför skulle, enligt praxis, den princip tillämpas som innebär att prestationen ska bedömas utifrån sin huvudsakliga karaktär (SRN 1999-02-16).

Förhandsbesked: orkesterbolagets uthyrning av instrument var en del av det skattefria gaget

Skatterättsnämnden har ansett att verksamheten i ett orkesterbolag i sin helhet avsåg omsättningar som var undantagna från skatteplikt. Orkesterbolaget ansågs därför inte tillhandahålla en särskild tjänst gällande uthyrning av musikinstrument vid sidan av tillhandahållandet av skattefri dansbandsmusik till förvärvaren av musikframträdandet (SRN 1995-06-12).

Verksamhet i skilda skattesubjekt

Att dela upp t.ex. orkesterverksamhet i två skilda skattesubjekt där det ena subjektet tillhandahåller uthyrning av musikinstrument och det andra subjektet tillhandahåller artisframträdanden förutsätter att det finns självständiga avtal var för sig med arrangören för att det ska betraktas som separata tillhandahållanden.

Tillhandahållanden mellan orkersterns olika skattesubjekt

Vid en sådan uppdelning av en orkesterverksamhet bör vid beskattningen även beaktas tillhandahållandena mellan dessa två skattesubjekt.

Exempelvis kan det vara fråga om skattepliktiga omsättningar när instrumenten används under den tid då de inte hyrs ut i samband med framträdanden eller inspelningar. Så kan vara fallet om instrumenten har använts av sina musikutövare för repetitioner och övning. Om det sker utan ersättning kan det bli frågan om uttagsbeskattning och sker det till underpris kan det bli frågan om omvärdering av beskattningsunderlaget.

Kompletterande information

• Upphovsrättsskydd och ekonomiska rättigheter enligt URL.