Fastighetsupplåtelsen är underordnad

Fastighetsuthyrningen är ett underordnat led till övriga tjänster

Upplåtelse av en fastighet kan vara ett underordnat led till ett annat tillhandahållande. För att bedöma om så är fallet måste man ta hänsyn till flera faktorer.

Upplåtelse av lokal till flera användare

Det förekommer att en viss lokal upplåts samtidigt till flera av varandra oberoende användare av den aktuella lokalen. Rätten att använda lokalen omfattar inte någon klart avgränsad del av denna. Ersättningen har karaktär av inträde och avser rätten att använda även annat än lokalen som sådan. Om dessa omständigheter föreligger talar det för att det är fråga om en skattepliktig tjänst och inte en skattefri fastighetsupplåtelse. Se även C-275/01, Sinclair Collis,

Tillgång till särskild utrustning, andra varor eller tjänster

Brukandet av varaktigt installerade maskiner eller utrustning (jfr 3 kap. 3 § första stycket 1 ML) kan utgöra en sådan väsentlig del av tillhandahållandet att tillträdet till fastigheten utgör ett helt underordnat led i sammanhanget. Byggnaden eller lokalen framstår som ett så underordnat led i upplåtelsen att omsättningen i sin helhet blir skattepliktig. Detta kan vara fallet t.ex vidupplåtelse av en inspelningsstudio, vid upplåtelse av en utrustad arbetsplats i en verkstad, vid upplåtelse av rätten att använda en tvätt- eller servicehall på en bensinstation, eller vid uthyrning av frisörstolar (arbetsplatser) i en frisersalong.

I vissa fall kan även tillgången till andra varor eller tjänster medföra att lokalen framstår som ett så underordnat led i upplåtelsen att omsättningen i sin helhet blir skattepliktig (se exempelvis Skatterättsnämndens förhandsbesked om mötesplatser eller testanläggning nedan)

Exempel på när fastighetsupplåtelsen är ett underordnat led i ett annat tillhandahållande

Nedan beskrivs praxis och skatteverkets uppfattning om fall där en upplåtelse av fastighet ska anses underordnad andra tillhandahållna tjänster.

Rättsfall: Arbetsplats med dator

Högsta förvaltningsdomstolen har fastställt ett förhandsbesked och uttalat att tillhandahållande av s.k. ”Sidewalk Workstation” inte är omsättning av en sådan fastighetstjänst som omfattas av undantaget från skatteplikt i 3 kap. 2 § ML. Tillhandahållande av Sidewalk Workstation innebär att en plats med bord och stol samt en persondator med uppkoppling till internet ställs till kunders förfogande i t.ex. trafikterminaler, caféer med flera platser.

Enligt Högsta förvaltningsdomstolen var tillhandahållandet av fastighetsutrymmet med visst möblemang underordnat och endast ett medel för att på bästa sätt tillhandahålla kunden en arbetsplats med internetuppkoppling (RÅ 2005 not. 68).

Rättsfall: Bordsplats m.m. vid datorfestival

Högsta förvaltningsdomstolen har fastställt ett förhandsbesked och ansett att ett bolags tillhandahållande av bord- och sovplats vid en datorfestival inte är en från skatteplikt undantagen fastighetstjänst. Vid datorfestivalen erbjuds deltagarna att mot inträde under fyra dagar ägna sig åt spel, kommunikation, programmering, film, musik o.s.v. I inträdet ingår dessutom förutom bord- och sovplats även tillgång till internetuppkoppling.

Högsta förvaltningsdomstolen har ansett att en sådan festival i huvudsak framstår som en mötesplats för datorintresserade deltagare och att dessa besöker festivalen främst för att tillsammans med andra kunna delta i de aktiviteter m.m. som erbjuds. De bord- och sovplatser som bolaget tillhandahåller framstår närmast som ett medel för att på bästa sätt tillhandahålla de tjänster i form av olika aktiviteter m.m. som efterfrågas av en majoritet av deltagarna. Vad bolaget tillhandahåller är alltså varken en upplåtelse av en rätt till del i en fastighet eller en sådan rumsuthyrning i hotellrörelse eller liknande verksamhet som avses i 3 kap.3 § första stycket 4 ML (RÅ 2009 not. 110).

Rättsfall: Utrymme för spelverksamhet

Kammarrätten har funnit att upplåtelse av utrymme i restauranglokal för kasinospel är en mervärdesskattepliktig tjänst.

I avtalet anges att restaurangföretaget upplåter en avgränsad del av lokalerna till kasinobolaget. Det anges dock inte någon bestämd yta av lokalen som upplåts och inte heller var i lokalen spelverksamheten ska få äga rum eller vilka rättigheter kasinobolaget har till lokalerna. Avtalet hindrar inte att restaurangföretaget upplåter lokalen för andra spelformer till andra bolag, vilket också har skett, eller för annan verksamhet så länge det inte inkräktar på kasinobolagets verksamhet.

I domskälen hänvisar kammarrätten till C-275/01 Sinclair Collis, och anser att överenskommelsen inte inneburit att restaurangföretaget upplåtit en hyresrätt eller annan nyttjanderätt till fastigheten. Enligt kammarrätten har överenskommelsen till övervägande del inneburit att restaurangföretaget mot ersättning gett kasinobolaget ensamrätt att bedriva spelverksamhet i restauranglokalen, vilket är en tjänst som inte är undantagen från mervärdesskatteplikt (KRNJ 2005-09-07, mål nr 2945-03).

Festivaler

Skatteverket anser att exempel på tillhandahållanden där fastighetsupplåtelsen är av underordnad betydelse kan vara avgift för deltagande med servering eller försäljning i arrangemang såsom festivaler, gatufester eller liknande arrangemang. En bedömning måste dock ske i det enskilda fallet. Läs mer om festivaler under skattesatser och beskattningsunderlag och torg- och marknadsplatser.

Konferensarrangemang

Skatteverket anser att den som upplåter en konferenslokal och utöver lokalen samtidigt erbjuder kunden andra tjänster som normalt ingår i ett konferensarrangemang tillhandahåller en skattepliktig tjänst. Exempel på vad kunden där minst har tillgång till är personal, som kan bistå kunden med administrativa göromål, teknisk utrustning såsom AV-utrustning och olika slag av förtäring såsom förfriskningar, kaffe och måltider. Skatt ska då tas ut med 25 procent oavsett om tjänsten tillhandahålls av någon som även erbjuder logi eller inte. Logi ska dock beskattas för sig och inte som en del av konferensarrangemanget. Detsamma gäller för resor och andra tjänster som inte normalt ingår i ett konferensarrangemang. Den som upplåter en lokal utan att samtidigt erbjuda kunden normala kringtjänster för ett konferensarrangemang tillhandahåller en från skatteplikt undantagen fastighetsupplåtelse (jfr (RÅ 2007 ref. 33).

Förhandsbesked: Testanläggning

Skatterättsnämnden har uttalat att ett bolags verksamhet som består av tillhandhållande av dels en rätt att utnyttja en anläggning för provning av fordon, dels tillgång till övriga tjänster och kringtjänster, ska ses som flera separata tillhandahållanden av vilka inte något avser en från skatteplikt undantagen upplåtelse av fastighet.

Av förutsättningarna framgår bl.a. att bolagets kunder under avtalstiden kan utnyttja bolagets testbanor och lokaler för provning av fordon och fordonskomponenter och därutöver få tillgång till bl.a. administration, underhåll och övervakning liksom kringtjänster såsom catering- och konferensservice och bokningssamordning.

Skatterättsnämnden ansåg att bolagets verksamhet innefattar ett stort antal tjänster, där vissa kan uppfattas som delar i ett enda huvudsakligt tillhandahållande bestående i att skapa förutsättningar för provning av fordon i vinterklimat. Eftersom verksamheten därutöver även innefattar ett antal kringtjänster så bedömde nämnden att bolagets olika prestationer objektivt sett inte kan anses utgöra ett enda odelbart tillhandahållande som det skulle vara konstlat att dela upp (SRN 2012-06-12, dnr 32-11/I)

Förhandsbesked: Mötesplatser

Skatterättsnämnden har uttalat att en affärsverksamhet som består i att tillhandahålla tillträde till lokal (mötesplatser) och ett antal andra tjänster kopplade till detta tillhandahållande, inte utgör en sådan upplåtelse av fastighet som är undantagen från skatteplikt.

Av förutsättningarna framgår bl.a. att kunderna inte kan boka en arbetsplats i förväg, att de inte är garanterade tillgång till en egen arbetsplats och att antalet kunder överstiger antalet arbetsplatser i lokalerna.

Skatterättsnämnden ansåg att kunderna endast får en relativt begränsad dispositionsrätt till lokalerna. Verksamheten kännetecknas mer av att ett antal tjänster av olika slag tillhandahålls än att fastighet ställs till förfogande. Även om lokalerna är en förutsättning för tillhandahållandet, så är det i allt väsentligt de olika tjänsterna som kunderna efterfrågar. Tjänsterna har ett så nära samband med varandra att de objektivt sett utgör en enda odelbar transaktion och att det därför skulle vara konstlat att skilja dem åt. Det som omsätts är därför en enda tjänst som i sin helhet är skattepliktig (SRN 2011-06-10, dnr 41-10/I).