Verksamhetskravet

Syftet med verksamhetskravet

Syftet med verksamhetskravet är att säkerställa att den faktiskt bedrivna verksamheten är av rätt slag och att den i tillräckligt stor omfattning avser allmännyttig verksamhet. All ändamålsenlig verksamhet omfattas av verksamhetskravet, såväl allmännyttig som annan ändamålsenlig verksamhet. Detta uttrycks i lagtexten som att stiftelsen, föreningen eller trossamfundet i den verksamhet som bedrivs under beskattningsåret uteslutande eller så gott som uteslutande ska främja ett eller flera allmännyttiga ändamål (7 kap. 5 § första stycket IL). Redan i förarbetena till 1942 års lagstiftning uttalades att det är den faktiskt bedrivna verksamheten som är det som avgör oavsett vad som enligt stadgarna är ändamålet (SOU 1939:47, s. 54). Detta gäller för såväl stiftelser som ideella föreningar och registrerade trossamfund.

Verksamhetskravet har genom de ändringar som gjorts i 7 kap. IL fått en tydligare utformning men har i grunden samma innebörd som tidigare.

Vad ska verksamhetskravet mäta?

Verksamhetskravet ska mäta verksamhet som bedrivs för att främja ändamål, allmännyttiga eller andra. En verksamhet som bedrivs för att finansiera den ändamålsenliga verksamheten ingår inte i bedömningen av om verksamhetskravet är uppfyllt. Det kan t.ex. vara fråga om kapitalförvaltning, hävdvunna finansieringskällor eller något annat samt annan näringsverksamhet som bedrivs med vinstsyfte. I såväl utredningen som i propositionen omtalas detta som att inkomstanskaffning och inkomstanvändning är två skilda sidor av den allmännyttiga juridiska personens verksamhet. Verksamhetskravet avser enbart inkomstanvändningen och inte inkomstanskaffningen (prop.2013/14.1, s. 311). Med inkomstanvändning avses alltså verksamhet för att främja ändamål, allmännyttiga eller andra. Som inkomstanskaffning anses sådan verksamhet som bedrivs för att finansiera den ändamålsenliga verksamheten.

Verksamhetskravet ska bedömas fristående från fullföljdskravet och avse all ändamålsenlig verksamhet. Om så inte skulle vara fallet och bedömningen skulle begränsas till verksamhet motsvarande den avkastning som omfattas av fullföljdskravet skulle bedömningen kunna bli missvisande. En allmännyttig organisation skulle då inom ramen för sitt skatteprivilegium kunna realisera kapitalvinster skattefritt och sedan använda dem för att finansiera icke allmännyttig verksamhet. I förarbetena säger man ”Både praktiska och principiella skäl talar enligt utredningen emot att med verksamheten avses annat än hela verksamheten, oavsett hur den finansieras. Regeringen instämmer i utredningens bedömning.” (prop. 2013/14:1 s. 311)

En stiftelse kan vid sidan av ett kvalificerat ändamål betala livränta till en eller flera personer under en viss tid. Utbetalandet av sådana livräntor har av 1936 års skattekommitté inte ansetts ingå i stiftelsens verksamhet. När man bedömer vilket som är en stiftelses huvudsakliga ändamål kan man bortse från dylika livränteutbetalningar (SOU 1939:47). I praxis har man följt denna uppfattning (Hagstedt 1972 s. 297).

Verksamhetskravets omfattning

Verksamhetskravet ställer krav på att den bedrivna verksamheten uteslutande eller så gott som uteslutande ska avse allmännyttiga ändamål (7 kap. 5 § IL). Verksamhet som avser andra ändamål får bara utgöra en oväsentlig bisak.

Vad menas med uteslutande eller så gott som uteslutande?

Med uteslutande avses i inkomstskattelagen 90–95 procent upp till 100 procent (prop. 1999/2000:2, del 1, s. 504). Detta överensstämmer också med hur verksamhetskravet har tolkats i praxis och doktrin. Om en stiftelse delar ut totalt 100 000 kr får alltså maximalt 5 000–10 000 kr användas för att främja okvalificerade ändamål.

Begreppet ”uteslutande eller så gott som uteslutande” infördes i och med inkomstskattelagen och är en förändring mot hur samma rekvisit tidigare var utformat. Det har skett en anpassning till inkomstskattelagens uttryck, men innebär inte någon reell förändring mot det tidigare använda ”huvudsakligen”. I den tidigare gällande lagtexten i lagen om statlig inkomstskatt angavs att en stiftelse huvudsakligen skulle tillgodose ett kvalificerat ändamål ”om i verksamheten endast i ringa omfattning främjas ändamål av annan art”.

Genom det förändrade ändamålskravet kommer förutsättningarna för att uppfylla verksamhetskravet att öka betydligt. Men trots detta finns marginalen på 5–10 procent kvar. Skälen till detta är att en eventuell mindre felbedömning får mycket långtgående negativa konsekvenser då skatteprivilegiet antingen utgår fullt eller inte alls (prop. 2013/14:1, s. 311).

Verksamhetskravet är inget aktivitetskrav

Verksamhetskravet ställer krav på att den bedrivna verksamheten i tillräcklig omfattning är av rätt slag. Det finns däremot inte någon möjlighet att kräva att verksamheten som sådan ska vara av en viss omfattning. Verksamhetskravet är, till skillnad från fullföljdskravet, inget aktivitetskrav.

I propositionen nämns exemplet att en organisation som har placerat sitt kapital på sådant sätt att den får låg eller ingen avkastning ändå kan uppfylla verksamhetskravet bara de tillgängliga medlen används i tillräcklig omfattning på rätt sätt (prop. 2013/14:1, s. 310).

Bedömningsperiod

För att avgöra om verksamhetskravet är uppfyllt kan bedömningen göras på antingen det innevarande beskattningsåret eller genom en flerårsbedömning (7 kap. 5 § IL).

Huvudregel: bedömning utifrån aktuellt beskattningsår

Verksamhetskravet ska i första hand bedömas med ledning av förhållandena under det aktuella beskattningsåret. Om kravet på allmännyttig verksamhet uppfylls under detta enskilda år är detta tillräcklig. Någon flerårsbedömning ska då inte ske.

Flerårsbedömning: bedömning utifrån en treårsperiod

Om verksamhetskravet inte uppfylls det aktuella beskattningsåret får hänsyn tas till hur kravet sammantaget uppfyllts under tre år. I lagtexten anges att de år som kan omfattas är året före beskattningsåret, beskattningsåret samt det närmast följande beskattningsåret. Någon annan eller längre tidsperiod än så kan inte tillämpas (7 kap. 5 § andra stycket IL).

Innebörden av flerårsbedömningen är att det finns ett krav på att bristen det enskilda året måste läkas under den aktuella treårsperioden. Det innebär att en tillfällig brist ett år måste läkas genom ett större främjande beskattningsåret före eller efter det aktuella beskattningsåret eller med hjälp av båda dessa beskattningsår.

Att en flerårsbedömning är möjligt stämmer med vad som framkommer i äldre förarbetsuttalande (SOU 1939:47 s. 61–62) och också hur verksamhetskravet kommit att tillämpas enligt tidigare lagstiftning.