Kapitalvinst på kvalificerad andel

Beskattning av kapitalvinsten

Beräkningen av kapitalvinst på andelar i fåmansföretag sker på samma sätt som vid vanlig andelsförsäljning.

Försäljning av kvalificerade andelar kan medföra att en viss del av vinsten ska tas upp som inkomst av tjänst.

Har utdelning lämnats före det att andelen avyttras under året så övergår ett eventuellt kvarstående sparat utdelningsutrymme efter utdelningen till att bli gränsbelopp vid försäljningen.

När man beräknar den kapitalvinst som ska fördelas mellan tjänst och kapital får man, om andelarna är marknadsnoterade, använda schablonmetoden.

En kapitalvinst som motsvarar gränsbeloppet ska tas upp till två tredjedelar i inkomstslaget kapital. Kvoteringen innebär att den del av kaptalvinsten som motsvarar gränsbeloppet beskattas med 20 procent.

Den del av kapitalvinsten som överstiger gränsbeloppet tas upp som inkomst av tjänst (57 kap. 21 § IL). Återstående del hänförs till inkomstslaget kapital. Om kapitalvinsten överstiger gränsbeloppet och andelarna förvärvats före år 1992 får man vid fördelningen beakta alternativa omkostnadsbelopp.

Det finns dock en takregel som begränsar beskattningen av kapitalvinst i inkomstslaget tjänst. Regeln brukar kallas basbeloppsregeln eller inkomstbasbeloppsregeln. Den del av kapitalvinsten som återstår när taket uppnåtts tas upp som inkomst av kapital.

Andelsägaren behöver inte begära att Skatteverket ska avräkna gränsbelopp och uppräknad anskaffningsutgift. Skatteverket ska utan att andelsägaren begär det beakta eventuell avräkning vid fördelningen av kapitalvinsten på kapital respektive tjänsteinkomst. För att Skatteverket ska kunna göra en korrekt avräkning är en förutsättning att andelsägaren har redovisat nödvändiga uppgifter.

Vissa kapitalvinster behandlas som utdelning, se sidan Vad avses med utdelning?

Ägare av utländskt fåmansföretag

Om en obegränsat skattskyldig person, som tidigare varit hemmahörande i ett land inom EES, äger ett utländskt fåmansföretag anser Skatteverket att bestämmelserna i 57 kap. IL om utdelning och kapitalvinst på andelar i fåmansföretag ska tillämpas utan avseende på att delägaren tidigare år varit bosatt i annat land inom EES och begränsat skattskyldig i Sverige. Gränsbelopp och sparat utdelningsutrymme beräknas med beaktande av omständigheter som inträffat under den tid personen varit begränsat skattskyldig.

Begränsat skattskyldig person säljer kvalificerade andelar

Om en begränsat skattskyldig person säljer kvalificerade andelar inom den tioårsperiod som anges i 3 kap. 19 § IL (eller den kortare tid som följer av ett tillämpligt skatteavtal) så beskattas eventuell kapitalvinst enligt bestämmelserna i 57 kap. IL. Skatteverket anser att sparat utdelningsutrymme då får beräknas för de år som andelsägaren varit begränsat skattskyldig. Utdelning som lämnats på andelarna under nämnda tidsperiod ska beaktas vid beräkningen (se Skatteverkets ställningstagande Beskattning av ägare av utländskt fåmansföretag hemmahörande inom EES-området).

Ersättningar i samband med bl.a. likvidation, inlösen och återköp beskattas som avyttring för en obegränsat skattskyldig delägare, men en begränsat skattskyldig person beskattas i stället för utdelning med kupongskatt. Vad som avses med utdelning för en begränsat skattskyldig framgår av KupL.

Schablonmetoden och alternativa omkostnadsbelopp

Om den avyttrade kvalificerade andelen är marknadsnoterad får man använda schablonmetoden i 48 kap. 15 § IL när man beräknar den kapitalvinst som ska fördelas mellan inkomstslagen tjänst och kapital enligt 57 kap. 21 § första stycket IL (RÅ 2005 ref. 32). Detta är oberoende av när andelen förvärvades.

Överstiger kapitalvinsten på en andel som förvärvats före 1990 gränsbeloppet för andelen så får man vid fördelningen beakta den uppräknade anskaffningsutgiften enligt den så kallade indexregeln. För andelar som förvärvats före 1992 får kapitalunderlaget användas om andelsägaren så önskar. I dessa fall beräknas den del av kapitalvinsten som ska tas upp som inkomst av tjänst med hänsyn till en alternativ anskaffningsutgift (57 kap. 21 § andra stycket IL).

Av den del av en kapitalvinst som överstiger gränsbeloppet ska ett belopp motsvarande skillnaden mellan det alternativa omkostnadsbeloppet (indexregeln eller kapitalunderlagsregeln) och omkostnadsbeloppet enligt 44 kap. 14 § IL, tas upp som inkomst av kapital utan kvotering i stället för som inkomst av tjänst, 57 kap. 21 § andra stycket IL. Detta gäller enbart för andelar och inte för sådana andra tillgångar som avses i 57 kap. 2 § andra stycket IL. Anskaffningsutgiften för andelar som ägts redan den 1 april 1971 får beräknas enligt särskilda övergångsbestämmelser.

Exempel: beräkning av vinst som ska redovisas som inkomst av tjänst

Följande exempel visar hur man beräknar den vinst som ska redovisas som inkomst av tjänst vid avyttring av en kvalificerad andel. Exemplet utgår från lagtextens uppbyggnad.

Personen X har avyttrat sina andelar i ett fåmansföretag. Ersättningen för andelarna var 1 000 000 kr. X:s omkostnadsbelopp, enligt 44 kap. 14 § IL, uppgår till 100 000 kr och till 200 000 kr enligt indexregeln. X:s gränsbelopp är 25 000 kr. Först beräknas hur stor del av kapitalvinsten som ska tas upp som inkomst av tjänst. Denna del av vinsten uppgår då till 875 000 kr (1 000 000 - 100 000 - 25 000). Eftersom det alternativa omkostnadsbeloppet är högre än det verkliga ska ett belopp motsvarande mellanskillnaden i sin helhet tas upp som inkomst av kapital. Den tjänstebeskattade delen av vinsten reduceras med 100 000 kr och blir då 775 000 kr. Av den resterande delen av kapitalvinsten ska 100 000 kr plus två tredjedelar av 25 000 kr eller totalt 116 666 kr tas upp som inkomst av kapital.

Genomsnittsmetoden vid delförsäljning

Vid avyttring av kvalificerade andelar i ett fåmansföretag ska man använda den genomsnittsmetod som anges i 48 kap. 7 § IL vid beräkning av den skattepliktiga kapitalvinsten. Metoden tillämpas på samma sätt som vid försäljning av andra andelar.

Även fördelningen av de poster som är specifika för reglerna i 57 kap. IL ska ske enligt genomsnittsmetoden (prop. 1990/91:54 s. 221). Se under nästföljande rubrik avseende underlag för beräkning av årets gränsbelopp och indexuppräkning av anskaffningsutgiften.

Fördelning av kvarstående gränsbelopp på andelar av olika slag och sort

Om inte hela innehavet av andelar av ett visst slag avyttras så måste eventuellt kvarstående gränsbelopp fördelas. För andelar som anskaffats före 1990 eller 1992 fördelas de alternativa anskaffningsutgifterna. Gränsbeloppet och den uppräknade anskaffningsutgiften måste därför beräknas separat för andelar av olika slag och sort.

Vid en delförsäljning ska man endast avräkna den del av det sparade utdelningsutrymmet som motsvarar den avyttrade andelen av det totala antalet aktier andelsägaren ägde vid avyttringstidpunkten (RÅ 1999 ref. 70). I målet anförde Högsta förvaltningsdomstolen bland annat följande.

Beräkningen i 3:12-systemet bygger i allt väsentligt på den genomsnittsmetod som tillämpas vid realisationsvinstbeskattningen. Det framstår därför som naturligt att anknyta till denna också när det gäller att bestämma hur stor del av en skattskyldigs sparade utdelning som får avräknas vid en delavyttring. Detta synes också vara det alternativ som är minst komplicerat vid den praktiska hanteringen.

Högsta förvaltningsdomstolens ovan nämnda dom rörande avräkning för sparat utdelningsutrymme får anses gälla även efter de redaktionella ändringar som skett i 3:12-reglerna (bestämmelserna i 57 kap. IL).

Tilläggsköpeskilling

De beskattningsregler som gällde vid beskattningen för avyttringsåret ska tillämpas på en tilläggsköpeskilling som erhålls ett senare år, 44 kap. 28 § IL. Bestämmelsen omfattar fördelningsregeln i 57 kap. 21 § IL och inkomstbasbeloppsregeln (takbelopp) i 57 kap. 22 §.

Andelsbyten och partiella fissioner

Bestämmelserna för fysiska personer om framskjuten beskattning vid andelsbyten i 48 a kap. IL omfattar även byten av andelar som är kvalificerade. Bestämmelserna tillämpas på andelsbyten som görs efter den 31 december 2002. I vissa fall kan bestämmelserna tillämpas retroaktivt. För kvalificerade andelar vid partiella fissioner gäller särskilda bestämmelser.

Om en kvalificerad andel som mottagits vid ett andelsbyte eller en partiell fission avyttras eller upphör att existera, så begränsas det belopp som ska tas upp i inkomstslaget tjänst. Se sidorna Kvalificerad andel vid och efter ett andelsbyte respektive Kvalificerad andel vid och efter en partiell fission.

Andra delägarrätter och tillgångar

För att förhindra kringgåenden av reglerna för kvalificerade andelar så kan reglerna även tillämpas på andra delägarrätter än andelar. Dessa likställs då med andelar. Någon uppräknad eller alternativ anskaffningsutgift får inte användas (57 kap. 21 § andra stycket IL).

Andel i skalbolag

Om den avyttrade andelen är en andel i ett skalbolag och kapitalvinsten ska tas upp som överskott av passiv näringsverksamhet enligt bestämmelserna i 49 a kap. IL, så tillämpas inte bestämmelserna om kapitalvinst i 57 kap. IL (57 kap. 23 § IL).