Vinstdelningsmetoden (profit split)

Ytterligare vägledning om vinstdelningsmetoden

I juni 2018 publicerades ett omarbetat avsnitt C i kapitel II och en ny bilaga II (Annex II) till kapitel II med 16 exempel. Bilaga II ersätter de tidigare bilagorna II och III i riktlinjerna.

Det omarbetade avsnittet är ett förtydligande av hur vinstdelningsmetoden ska tillämpas och det har inte skett någon förändring av armlängdsprincipen som sådan. Den nya vägledningen kan därför tillämpas såväl framåt som bakåt i tiden.

Vinstdelningsmetoden fördelar transaktionernas vinst mellan berörda företag (p. 2.114–2.115)

När man tillämpar vinstdelningsmetoden så identifierar man först de vinster som ska fördelas och som uppkommer genom att två eller flera koncernföretag genomför en viss transaktion eller transaktioner (den relevanta vinsten). Därefter fördelar man den relevanta vinsten på ett sätt som kan antas överensstämma med hur oberoende parter hade avtalat.

Vinstdelningsmetoden är särskilt användbar när ersättningen till de närstående parterna kan värderas mer tillförlitligt mot bakgrund av deras relativa bidrag till vinsterna i transaktionerna snarare än genom en mer direkt uppskattning av värdet av deras bidrag.

Vad som gäller för vinster gäller normalt också för förluster.

När är vinstdelningsmetoden den lämpligaste metoden? (p. 2.116–2.145)

Valet av prismetod syftar alltid till att hitta den bästa metoden för varje enskilt fall. Det finns inget krav på att testa varje prismetod i varje enskilt ärende men det är viktigt att beakta hur tillförlitlig den valda metoden är i förhållande till andra metoder som är möjliga att använda.

Styrkor och svagheter med vinstdelningsmetoden (p. 2.119–2.124)

Den huvudsakliga styrkan med vinstdelningsmetoden är att den kan användas när båda parter i transaktionen gör unika och värdefulla bidrag till transaktionen, t.ex. genom att bidra med unika och värdefulla immateriella tillgångar. Eftersom bidragen är unika och värdefulla ligger det i sakens natur att det inte finns några tillförlitliga jämförelsetransaktioner varför det inte går att prissätta transaktionen på ett mer tillförlitligt sätt med någon annan prismetod.

Vinstdelningsmetoden kan också användas för verksamheter som i hög grad är integrerade med varandra och där en ensidig metod inte är lämplig.

En annan styrka med vinstdelningsmetoden är att den är flexibel genom att den kan ta hänsyn till speciella, möjligen unika, omständigheter för de närstående företagen som kanske inte förekommer mellan oberoende företag. Metoden kan också vara användbar när det finns en osäkerhet i transaktionen hos respektive part, t.ex. om det finns ett delat ansvar för att bära ekonomiskt betydelsefulla risker eller om vardera part själv bär ekonomiskt betydelsefulla risker men där riskerna är nära sammanlänkade med varandra. Metoden kan göra det möjligt att bestämma en armlängdsmässig vinst för vardera parten som varierar med utfallet av de risker som hör ihop med transaktionen.

Ännu en styrka med vinstdelningsmetoden är att varje parts bidrag i transaktionen identifieras och bidragets relativa värde beräknas för att bestämma en armlängdsmässig ersättning.

En svaghet med vinstdelningsmetoden är svårigheterna med att tillämpa den. Vid en första anblick kan den verka enkel att tillämpa eftersom den inte kräver så mycket information om oberoende parter. Men såväl de närstående företagen som skattemyndigheter kan ha svårt att få tillgång till den detaljerade information om transaktionen som krävs för att tillämpa metoden på ett tillförlitligt sätt.

Om vinstdelningsmetoden i ett visst fall anses vara den lämpligaste prismetoden kan den tillämpas även om den sällan används mellan oberoende parter. Prismetoder är inte nödvändigtvis avsedda att avspegla ett armlängdsmässigt beteende utan syftar till att skapa eller kontrollera armlängdsmässiga resultat av de närstående transaktionerna.

Den korrekt identifierade och kartlagda transaktionen (p. 2.125–2.142)

För att kunna korrekt identifiera och kartlägga transaktionen krävs en analys av alla inblandade parter enligt vägledningen i kapitel I, oavsett vilken prismetod som används.

Tecken på att vinstdelningsmetoden kan vara en lämplig metod att använda är

• att varje part i transaktionen gör unika och värdefulla bidrag,
• en hög nivå av integrering av de affärsverksamheter som transaktionen rör samt
• ett delat ansvar för att bära ekonomiskt betydelsefulla risker eller att vardera part själv bär ekonomiskt betydelsefulla risker men riskerna är nära sammanlänkade med varandra.

Ofta är det fråga om flera eller alla dessa faktorer i ett och samma fall. De tre faktorerna beskrivs utförligare under respektive rubrik nedan.

Vinstdelningsmetoden är däremot inte en lämplig metod om den ena parten i transaktionen bara utför enkla funktioner, inte bär ekonomiskt betydelsefulla risker i transaktionen och inte heller gör unika och värdefulla bidrag.

Vinstdelningsmetoden ska inte tillämpas bara för att det saknas oberoende transaktioner som i hög utsträckning är jämförbara. Det kan vara mer tillförlitligt att använda en oberoende transaktion som är tillräckligt jämförbar än att använda vinstdelningsmetoden på ett felaktigt sätt.

Unika och värdefulla bidrag från båda parter (p. 2.130–2.132)

Bidrag från parterna i transaktionen anses vara unika och värdefulla om

• de inte är jämförbara med bidrag som oberoende parter gör under jämförbara omständigheter, och
• de representerar en viktig källa till faktiska eller potentiella ekonomiska fördelar i affärsverksamheten.

Dessa två faktorer är ofta nära sammankopplade och inte sällan saknas jämförbara transaktioner just för att dessa faktorer är en viktig källa till ekonomiska fördelar. Det kan vara så att de väsentliga riskerna som hör samman med de unika och värdefulla bidragen inte kan kontrolleras av de andra parterna i transaktionen.

Ett exempel är när en utvecklare och tillverkare av en nyckelkomponent i en produkt tillsammans med en utvecklare och tillverkare av en annan nyckelkomponent skapar en färdig produkt som kan säljas. Båda gör unika och värdefulla bidrag i form av funktioner och immateriella tillgångar som representerar en viktig källa till ekonomiska fördelar men ingen av dem kontrollerar utvecklingsrisken i förhållande till produkten i sin helhet. I stället kontrollerar de tillsammans utvecklingsrisken och delar på den relevanta vinsten som är resultatet av deras bidrag.

Exempel 1–4 i bilaga II till kapitel II illustrerar dessa principer.

Om båda parter är ägare till unika och värdefulla immateriella tillgångar och bär ekonomiskt betydelsefulla risker som hör ihop med dessa tillgångar kan vinstdelningsmetoden i vissa fall vara den lämpligaste prismetoden.

Vinstdelningsmetoden kan även vara den lämpligaste metoden när fullt utvecklade immateriella tillgångar överlåts eller upplåts med nyttjanderätt och det inte är möjligt att identifiera jämförbara oberoende transaktioner. Vinstdelningsmetoden kan också vara lämplig vid överlåtelse eller upplåtelse av immateriella tillgångar som inte är färdigutvecklade. Exempel 5 i bilaga II till kapitel II illustrerar detta.

Hög grad av integration i affärsverksamheterna (p. 2.133–2.138)

Även om verksamheterna i de flesta multinationella koncerner är integrerade till viss del kan en särskilt hög grad av integration vara en indikation på att vinstdelningsmetoden kan vara en lämplig metod.

Med hög grad av integration menas att sättet på vilket den ena parten i transaktionen utför funktioner, använder tillgångar och bär risker är nära sammanlänkat med och inte på ett tillförlitligt sätt kan värderas isolerat från det sätt på vilket den andra parten utför funktioner, använder tillgångar och bär risker.

Detta skiljer sig från andra situationer i multinationella koncerner där det, trots integration, går att utvärdera och jämföra åtminstone den ena parten med oberoende transaktioner på ett tillförlitligt sätt. Det kan exempelvis vara fallet när kompletterande men åtskilda aktiviteter utförs av ena parten och funktionerna, tillgångarna och riskerna i transaktionen kan vara jämförbara med motsvarande funktioner, risker och tillgångar i en oberoende transaktion.

Exempel 6–8 i bilaga II till kapitel II illustrerar när det kan finnas en hög grad av integration i verksamheterna.

I vissa fall kan parterna utföra funktioner, använda tillgångar och bära risker tillsammans på ett sådant sätt att det är omöjligt att värdera deras respektive bidrag isolerat från varandra. Ett exempel är global värdepappershandel som beskrivs i del III i OECD:s rapport om vinstallokering (Report on the Attribution of Profits to Permanent Establishments, 2010).

Ett annat exempel på hög grad av integration är när integrationen utgörs av en hög grad av ömsesidigt beroende. Det kan exempelvis handla om långsiktiga arrangemang där varje part har gjort betydelsefulla bidrag vars värde är beroende av motparten.

Om affärsverksamheterna i hög grad är integrerade har det även betydelse i vilken utsträckning parterna delar på riskerna när man bestämmer om vinstdelningsmetoden är en lämplig prismetod och hur den i så fall ska tillämpas.

Om en part bidrar till kontrollen av ekonomiskt betydelsefulla risker som bärs av den andra parten kan det i vissa fall, men behöver inte nödvändigtvis, leda till att den parten ska vara med och dela på vinster och förluster som följer med risken.

Utvärderingen av parternas bidrag kan behöva ske ur ett helhetsperspektiv. En hög grad av integration kan påverka om parternas bidrag ska ses som unika och värdefulla. Ett unikt bidrag av en part kan få ett ännu högre värde i kombination med ett unikt bidrag av en annan part. Se även exempel 9 i bilaga II till kapitel II.

Fördelningen av de ekonomiskt betydelsefulla riskerna har betydelse för om vinstdelningsmetoden är lämplig (p. 2.139–2.142)

Vinstdelningsmetoden kan vara den lämpligaste prismetoden om den korrekt identifierade och kartlagda transaktionen visar att båda parter har ett delat ansvar för att bära de ekonomiskt betydelsefulla risker som följer av transaktionen.

Vinstdelningsmetoden kan också vara lämplig om vardera part förvisso bär olika ekonomiskt betydelsefulla risker men dessa risker är så nära sammanlänkade att utfallet av riskerna inte kan bedömas isolerat från varandra. Se exempel 10 i bilaga II till kapitel II.

Om vinstdelningsmetoden anses lämplig på grund av sådana risker som beskrivs ovan är det troligt att den tillämpas på faktiska vinster och inte förväntade vinster eftersom de faktiska vinsterna avspeglar utfallet av riskerna för vardera part. Att dela på förväntade vinster leder ofta till att utfallet av de ekonomiskt betydelsefulla riskerna koncentreras till en part. Oavsett om man delar på faktiska eller förväntade vinster ska utfallet av prissättningen vara i överensstämmelse med en korrekt identifiering och kartläggning av transaktionen.

Tillgång till tillförlitliga uppgifter (p. 2.143–2.144)

Om det finns information om tillförlitliga jämförbara oberoende transaktioner för att prissätta transaktionen i sin helhet är det mindre sannolikt att vinstdelningsmetoden är den lämpligaste metoden. Enbart brist på jämförelsetransaktioner är dock inte i sig tillräckligt för att vinstdelningsmetoden ska tillämpas.

Även om vinstdelningsmetoden kan tillämpas i situationer när det saknas jämförbara transaktioner kan information från transaktioner mellan oberoende parter ändå vara relevant, t.ex. när det gäller hur vinsten ska fördelas.

Allmän vägledning för att tillämpa vinstdelningsmetoden (p. 2.146–2.153)

Vinstdelningsmetoden ska tillämpas på ett ekonomiskt välgrundat sätt som liknar hur oberoende parter skulle ha kunnat dela på vinsterna. Den relevanta vinsten som ska delas och vinstdelningsfaktorerna som tillämpas ska

• vara i överensstämmelse med funktionsanalysen och i synnerhet avspegla de ekonomiskt betydelsefulla risker som parterna bär, och
• vara möjlig att mäta på ett tillförlitligt sätt.

Dessutom ska följande beaktas:

• Om vinstdelningsmetoden används för att sätta internpriser i förväg, förväntas man även komma överens i förväg om livslängden på arrangemanget och vilka vinstdelningsfaktorer som ska användas.
• Den som använder vinstdelningsmetoden (företag eller skattemyndighet) ska vara beredd att förklara varför det är den lämpligaste metoden i det aktuella fallet, hur den har tillämpats och i synnerhet vilka vinstdelningsfaktorer som använts.
• Sättet att bestämma den relevanta vinsten som ska delas och vinstdelningsfaktorerna ska normalt användas på ett konsekvent sätt under arrangemangets hela livstid och även under förlustår.

Två metoder för vinstdelning (p. 2.149–2.153)

Det finns flera sätt att gå tillväga för att uppskatta och fördela en vinst mellan företag. Två sätt beskrivs i riktlinjerna: bidragsmetoden (contribution analysis) och restvärdesmetoden (residual analysis).

Bidragsmetoden (p. 2.150–2.151)

Enligt bidragsmetoden fördelas den framräknade totala vinsten på ett sätt som syftar till att överensstämma med hur oberoende parter skulle ha gjort i en jämförbar transaktion. Om jämförelsedata finns kan denna fördelning ske med stöd av sådan information. Om det inte finns några jämförelsedata bör fördelningen baseras på det relativa värdet på varje företags bidrag till transaktionen utifrån ett antagande om hur oberoende parter hade delat vinsten. Bidraget mäts då utifrån koncernintern information. Om det relativa värdet på dessa bidrag kan beräknas behöver marknadsvärdet på varje parts bidrag inte nödvändigtvis uppskattas.

Det kan vara svårt att uppskatta det relativa värdet på varje parts bidrag till den relevanta vinsten och en sådan bedömning beror på fakta och omständigheter i varje enskilt fall. Bedömningen kan göras genom att jämföra vilken typ av bidrag parterna gjort (t.ex. tillhandahållit tjänster, haft utvecklingskostnader, använt eller bidragit med tillgångar, investerat kapital) och sedan se hur stor andel detta utgör av vinsten som ska fördelas.

Restvärdesmetoden (p. 2.152–2.153)

Restvärdesmetoden kan användas när vissa bidrag som en part gör kan värderas genom en jämförelse med en oberoende transaktion medan andra bidrag inte kan göra det.

När man använder restvärdesmetoden delas den relevanta vinsten i två kategorier. Den första kategorin är vinster som hör till sådana bidrag där det går att hitta jämförbara transaktioner, typiskt sett mindre komplexa bidrag. Denna ersättning kan bestämmas med hjälp av de traditionella transaktionsbaserade metoderna eller enligt nettomarginalmetoden och en jämförelse med oberoende parter. Denna del av ersättningen beaktar inte avkastning som genereras av unika och värdefulla bidrag av parterna, hög grad av integration eller delat ansvar för ekonomiskt betydelsefulla risker. Den återstående vinsten fördelas sedan på samma sätt som när bidragsmetoden tillämpas.

Exempel 11 i bilaga II till kapitel II visar hur restvärdesmetoden kan tillämpas.

Skatteverkets grafiska exempel på bidragsmetoden och restvärdesmetoden

Bidragsmetoden och restvärdesmetoden kan grafiskt beskrivas på följande sätt:

2 steg:	3 steg:
1) Identifiera den gemen­samma vinst som ska fördelas	1) Identifiera den gemen­samma vinst som ska fördelas.
2) Fördela vinst till varje part efter värdet på utförda funktioner. Tillgångar och risker ska beaktas.	2) Fördela vinst till varje part efter respektive parts utförda ”rutinfunktioner”.
	3) Fördela kvarstående vinst till varje part efter värdet på utförda funktioner. Tillgångar och risker ska beaktas.

Bestämma den vinst som ska delas (p. 2.154–2.165)

För att bestämma den relevanta vinst som ska delas måste man först identifiera och kartlägga den faktiska transaktionen för att därefter få fram vardera parts intäkter och kostnader som hör ihop med transaktionen. Exempel 12 i bilaga II till kapitel II illustrerar detta.

När vinsten som ska fördelas består av vinster från två eller flera företag är det viktigt att samma valuta används samt att de finansiella uppgifterna som ska användas vid vinstdelningen bygger på samma redovisningsstandard. Det är också viktigt att detta tillämpas konsekvent över tid. Kostnadsredovisning, produkt- eller avdelningsbaserad redovisning kan vara användbar. Om inte vinstdelningsmetoden ska användas för parternas hela verksamhet måste de finansiella uppgifterna delas upp så att man kan identifera den vinst som avser den aktuella transaktionen.

Detta inledande steg i tillämpningen av vinstdelningsmetoden kan vara mycket komplicerat. Av denna anledning är det viktigt att dokumentera såväl metoden som används för att identifiera vinsterna som de antaganden som görs.

Fördelning av faktiska eller förväntade vinster (p. 2.158–2.161)

När vinstdelningsmetoden används för att dela på faktiskt uppkomna vinster så har vinsten påverkats av det faktiska utfallet av de ekonomiskt betydelsefulla risker som hör ihop med transaktionen. Därför är metoden bara lämplig när båda parter antingen har ett delat ansvar för att bära de ekonomiskt betydelsefulla riskerna som följer av transaktionen eller bär olika ekonomiskt betydelsefulla risker men där riskerna är nära sammanlänkade med varandra. Så är ofta fallet om affärsverksamheterna i hög grad är integrerade med varandra eller om båda parter gör unika och värdefulla bidrag till transaktionen.

Om båda parter exempelvis gör unika och värdefulla bidrag men inte delar på den risk som uppkommer efter det att de har ingått transaktionen kan det vara lämpligare att dela på den förväntade vinsten.

Principerna illustreras med exempel 13 i bilaga II till kapitel II.

Det är viktigt att inte tillämpa eftersyn när vinstdelningsmetoden tillämpas. Oavsett om man använder sig av faktiska eller förväntade vinster är det viktigt att beräkningen av den relevanta vinsten baseras på information som var känd eller som rimligen kunde förutses vid tidpunkten för transaktionen.

Olika sätt att mäta vinsten (p. 2.162–2.165)

Det vanligaste när man tillämpar vinstdelningsmetoden är att dela på rörelsevinsten. Beroende på omständigheterna kan det emellertid ibland vara lämpligare att dela på bruttovinsten och sedan dra av de kostnader som är hänförliga till vardera parten (utan att ta med de kostnader som redan beaktats).

Om den korrekt identifierade och kartlagda transaktionen visar att parterna inte bara delar på marknadsrisken (som påverkar försäljningsvolym och försäljningspris) utan också på risker som hör ihop med produktion eller inköp av varor och tjänster (som påverkar bruttovinsten) är det lämpligast att använda bruttovinsten som bas för vinstdelningen. I ett sådant fall kan parterna ha integrerade funktioner som avser produktion eller inköp av varor och tjänster.

Om den korrekt identifierade och kartlagda transaktionen visar att parterna inte bara delar på marknadsrisk och produktionsrisk utan också risker som påverkar nivån på rörelsekostnaderna (som inkluderar investeringar i immateriella tillgångar) är det lämpligast att dela på rörelsevinsten. I ett sådant fall kan parterna ha integrerade eller gemensamma funktioner som hör ihop med hela värdekedjan.

Exempel 14 i bilaga II till kapitel II illustrerar principerna kring detta.

Att dela vinsten (p. 2.166–2.183)

Vinster ska fördelas utifrån en ekonomiskt giltig grund som avspeglar parternas relativa bidrag till transaktionen och på så vis ungefärligen motsvarar en vinstfördelning som hade kunnat uppnås mellan oberoende parter.

De kriterier eller faktorer som används för att dela vinsten ska

• baseras på oberoende information, t.ex. försäljning till oberoende parter, och inte på information från närstående transaktioner,
• kunna verifieras och
• stödjas av information från oberoende jämförelsetransaktioner, intern information eller båda delarna.

En möjlig källa till information om oberoende transaktioner är joint-venture arrangemang som kan förekomma inom exempelvis olje- och gasindustrin eller läkemedelsbranschen.

Det kan vara svårt att finna tillförlitlig information som kan användas för detta ändamål. Trots det kan extern marknadsinformation vara relevant i en vinstdelningsanalys för att uppskatta värdet av de bidrag som lämnas av parterna. Utgångspunkten är att oberoende parter hade fördelat vinsten utifrån deras respektive bidrag till vinstgenereringen. Om det inte finns något direkt bevis för hur oberoende parter skulle dela vinsten kan vinstdelningen baseras på parternas relativa bidrag, mätt utifrån deras funktioner, använda tillgångar och burna risker.

Vinstdelningsfaktorer (p. 2.169–2.173)

Den relevanta vinsten delas genom att man använder en eller flera vinstdelningsfaktorer. Dessa faktorer ska avspegla det viktigaste bidraget till värdeskapandet i transaktionen. Exempel 15 och 16 i bilaga II till kapitel II illustrerar principerna med vinstdelningsfaktorer.

Vinstdelningsfaktorn kan vara en siffra (t.ex. en procentsats baserad på en oberoende jämförelsetransaktion) eller en variabel (t.ex. det relativa värdet på en deltagares marknadsföringsinsatser). Den kan vidare baseras på en enda faktor eller på en sammanvägning av flera faktorer.

Man kan också använda vinstdelningsfaktorer som baseras på

• tillgångar eller kapital (t.ex. omsättningstillgångar, anläggningstillgångar eller immateriella tillgångar)
• kostnader (t.ex. utgifter eller investeringar i viktiga områden)

Dessa måste dock avspegla det relativa värdet av parternas bidrag.

Andra vinstdelningsfaktorer kan vara försäljningsökning, ersättning till anställda, antal personer eller nedlagd tid för en viss grupp särskilt kompetenta medarbetare. Även andra vinstdelningsfaktorer är möjliga och uppräkningen i riktlinjerna är inte uttömmande. Det väsentliga är att de leder till ett armlängdsmässigt resultat för berörda parter.

Användning av intern information (p. 2.174–2.178)

Om det saknas tillförlitliga oberoende transaktioner kan man ibland använda intern information för att fastställa eller testa om vinstdelningen är armlängdsmässig. När en tillgångsbaserad vinstdelningsfaktor används kan den baseras på information från parternas balansräkningar. Man kan behöva göra justeringar om exempelvis inte alla tillgångar är hänförliga till transaktionen. Om kostnadsbaserade vinstdelningsfaktorer används som hämtas från resultaträkningarna kan man behöva göra justeringar för kostnader som inte hör till transaktionen.

Intern information är viktig för att bedöma värdet av parternas bidrag till transaktionen. Värdet ska baseras på en funktionsanalys som beaktar parternas ekonomiskt betydelsefulla funktioner, tillgångar och risker.

Tillgångsbaserade vinstdelningsfaktorer (p. 2.179–2.180)

Tillgångsbaserade eller kapitalbaserade vinstdelningsfaktorer kan användas när det finns ett starkt samband mellan materiella tillgångar, immateriella tillgångar eller sysselsatt kapital och värdeskapandet i den närstående transaktionen. Vinstdelningsfaktorn ska användas på ett konsekvent sätt för alla parter i transaktionen. Exempel 15 i bilaga II till kapitel II illustrerar principerna.

Om en eller flera parter bidrar med immateriella tillgångar kan det vara svårt både att identifiera och värdera dem. Vägledning när det gäller identifiering och värdering av immateriella tillgångar finns i kapitel VI i riktlinjerna.

Kostnadsbaserade vinstdelningsfaktorer (p. 2.181–2.183)

En vinstdelningsfaktor som baseras på kostnader kan vara lämplig att använda när det är möjligt att identifiera ett starkt samband mellan kostnaderna och värdet på bidraget. Exempelvis kan marknadsföringskostnader vara en lämplig faktor för försäljningsföretag om marknadsföring skapar unika och värdefulla marknadstillgångar. Forsknings- och utvecklingskostnader kan vidare vara en lämplig faktor för tillverkningsföretag om de bidrar till att skapa unika och värdefulla immateriella tillgångar såsom patent. Om vardera part däremot bidrar med olika immateriella tillgångar är en kostnadsbaserad vinstdelningsfaktor inte lämplig om det inte är möjligt att riskvikta kostnaderna för att få ett tillförlitligt mått på det relativa värdet.

När man använder kostnadsbaserade vinstdelningsfaktorer behöver ett antal omständigheter beaktas. Det gäller exempelvis skillnader i tidpunkt när kostnaderna läggs ned eller den omständigheten att kostnaderna kan vara en del i en större kostnadsmassa som måste fördelas. Kostnadsbaserade vinstdelningsfaktorer kan också vara känsliga för skillnader i hur kostnaderna redovisas.

En annan svårighet med kostnadsbaserade vinstdelningsfaktorer är att det kan vara stor skillnad mellan tidpunkten när kostnaderna lades ned och tidpunkten när värdet skapas. Därför kan det vara svårt att avgöra vilken tidsperiod kostnaderna ska avse. Ibland kan det vara lämpligt att använda kostnader som lagts ned under ett år och ibland kan det vara lämpligare att använda flera års kostnader.

Valet av vinstdelningsfaktor ska i slutändan leda till att det sker en vinstdelning som på ett någorlunda tillförlitligt sätt motsvarar vad oberoende parter hade kommit överens om.

Principerna illustreras av exempel 16 i bilaga II till kapitel II.