Vem kan lämna en oriktig uppgift och vem kan påföras skattetillägg?

Likställighetsbestämmelser behövs inte

Den som lämnar en oriktig uppgift till ledning för egen beskattning kan påföras skattetillägg (49 kap. 4 § SFL).

I den numera upphävda skattebetalningslagen kunde bara den skattskyldige påföras skattetillägg. Därför fanns det i den lagen bestämmelser som likställde vissa subjekt med skattskyldiga (se bl.a. prop. 2010/11:165 s. 297–300 och 937).

I skatteförfarandelagen saknas, med några få undantag, sådana likställighetsbestämmelser.

En fysisk person fullgör sin egen uppgiftsskyldighet

Att skattetillägg kan komma ifråga om en fysisk person själv har lämnat en oriktig uppgift till ledning för egen beskattning framstår som självklart. I vissa fall fullgörs dock en fysisk persons uppgiftsskyldighet av en företrädare eller ett ombud.

Att uppgiftsskyldigheten under vissa förutsättningar kan fullgöras av en företrädare eller ett ombud till den som är skyldig att lämna uppgifter framgår av 38 kap. 3 § SFL.

En företrädare fullgör uppgiftsskyldigheten

I skatteförfarandelagen görs en åtskillnad mellan å ena sidan företrädare som inte är uppgiftsskyldiga och å andra sidan sådana som är både uppgifts- och betalningsskyldiga.

Företrädare som inte är uppgiftsskyldig

En företrädare för en uppgiftsskyldig är behörig att fullgöra såväl den uppgiftsskyldiges deklarationsskyldighet som uppgiftsskyldighet i övrigt. Det innebär t.ex. att företrädaren får ansöka om en begäran om omprövning och överklaga Skatteverkets beslut.

Om en deklaration eller någon annan uppgift har lämnats av en behörig företrädare, anses uppgiften ha lämnats av den som företräds (4 kap. 1 § SFL).

I skatteförfarandelagen finns inte några särskilda bestämmelser om vem som är företrädare för olika subjekt, med undantag för de speciella fall då en företrädare också är uppgifts- och betalningsskyldig, se nedan. Vem som är företrädare för olika subjekt framgår i stället av bestämmelser om rättslig handlingsförmåga i annan lagstiftning, t.ex. aktiebolagslagen, föräldrabalken, ärvdabalken, konkurslagen och lag om framtidsfullmakter.

Exempel: en fysisk person företräds

Om en uppgiftsskyldig fysisk person är omyndig fullgörs t.ex. deklarationsskyldigheten som huvudregel av en företrädare. Däremot är det den omyndige som ska påföras skattetillägg, eftersom uppgifterna lämnats till ledning för dennes egna beskattning. Det anses dock oskäligt att påföra omyndiga skattetillägg i dessa fall och befrielse från skattetillägg ska därför medges.

Exempel: en juridisk person företräds

Ett aktiebolags deklarationsskyldighet fullgörs av en behörig företrädare, t.ex. en firmatecknare. Uppgifterna anses lämnade av aktiebolaget till ledning för bolagets egen beskattning och det är aktiebolaget som ska påföras skattetillägg vid ett oriktigt uppgiftslämnande.

Företrädare som är uppgifts- och betalningsskyldig

Som huvudregel är företrädaren och den uppgiftsskyldiga två olika subjekt. Det finns dock situationer då en företrädare inte bara är uppgiftsskyldig utan även betalningsskyldig för huvudmannens skatt.

Följande företrädare är både uppgifts- och betalningsskyldiga, vilket bl.a. innebär att företrädaren är skyldig att betala huvudmannens skatt (5 kap. 1-5 §§ SFL):

• ombud för generalrepresentation
• representant för ett enkelt bolag eller ett partrederi
• huvudman för mervärdesskattegrupp
• skatterepresentant för en utländsk försäkringsgivare
• mottagare som ingått socialavgiftsavtal.

Om en sådan företrädare lämnar en oriktig uppgift är det företrädaren, inte huvudmannen, som ska påföras skattetillägg. Eftersom företrädaren är betalningsskyldig får uppgiften anses lämnad till ledning för företrädarens egna beskattning (prop. 2010/11:165 s. 936 och 1110).

Presumtionsbestämmelsen – om den som lämnat en uppgift för en juridisk persons räkning inte har varit behörig

Vid sidan av huvudregeln i 4 kap. 1 § SFL finns dessutom en presumtionsbestämmelse som ska tillämpas om det visar sig att den som lämnat en uppgift för en juridisk persons räkning inte har varit behörig. Det har inte ansetts tillfredsställande att en juridisk person ska kunna freda sig mot skattetillägg genom att låta en obehörig person underteckna deklarationen. Det finns därför en presumtionsbestämmelse som säger att en deklaration eller någon annan uppgift som har lämnats för en juridisk person anses vara lämnad av den juridiska personen, om det inte är uppenbart att uppgiftslämnaren saknade behörighet att företräda den juridiska personen (4 kap. 2 § SFL). Bestämmelsen innebär bl.a. att skattetillägg kan komma att påföras en juridisk person om en oriktig uppgift har lämnats av en obehörig företrädare i den juridiska personens deklaration. Om det i ett enskilt fall skulle framstå som oskäligt att ta ut ett fullt skattetillägg, kan bestämmelsen om befrielse från skattetillägg i 51 kap. 1 § SFL bli tillämplig (prop. 2010/11:165 s. 709).

Ett ombud fullgör uppgiftsskyldigheten

En uppgiftsskyldigs ansvar för att fullgöra sin uppgiftsskyldighet påverkas inte av att denne väljer att låta sig företrädas av ett ombud. Om ett ombud för en uppgiftsskyldig lämnar en oriktig uppgift i en deklaration är det därför den uppgiftsskyldiga som påförs skattetillägg. När det gäller ombud finns det inte någon bestämmelse som motsvarar 4 kap. 1 § SFL angående behöriga företrädare. Det har ansetts som självklart att en uppgiftsskyldigs ansvar för att fullgöra sin uppgiftsskyldighet inte påverkas av att denne valt att företrädas av ett ombud (prop. 2010/11:165 s. 317).

En uppgiftsskyldig kan normalt inte lämna deklaration genom ett ombud. Det är bara i de fall som räknas upp i skatteförfarandelagen som ett ombud kan lämna en deklaration på uppdrag av en uppgiftsskyldig (se 6 kap. och 38 kap. 3 § SFL). Om t.ex. ett godkänt deklarationsombud lämnar en oriktig uppgift i en deklaration, är det den uppgiftsskyldiga som påförs skattetillägg.

En uppgiftsskyldig kan dock anlita ombud i andra situationer, t.ex. för att besvara en förfrågan från Skatteverket, begära omprövning eller överklaga. Skulle det i ett sådant sammanhang lämnas en oriktig uppgift är det den uppgiftsskyldiga som påförs skattetillägg.

Presumtionsbestämmelsen är tillämplig även om en uppgift visar sig ha lämnats av ett obehörigt ombud

Presumtionsbestämmelsen i 4 kap. 2 § SFL är tillämplig även om en uppgift visar sig ha lämnats av ett obehörigt ombud. Ett dödsbo företräds, om ingen särskild dödsboförvaltning har anordnats, av dödsbodelägarna gemensamt. Deklarationsskyldigheten får dock fullgöras av en dödsbodelägare som är ombud med stöd av fullmakt (38 kap. 3 § andra stycket 3 SFL). Om ett uppgivet ombud saknar behörighet att företräda dödsboet anses uppgifterna vara lämnade av dödsboet med stöd av presumtionsbestämmelsen i 4 kap. 2 § SFL.

Ombud för en generalrepresentation

Ett ombud för en generalrepresentation är en uppgifts- och betalningsskyldig företrädare för huvudmannen och detta utan att någon fullmakt föreligger (5 kap. 1 § SFL). Det innebär att ett sådant ombud är behörigt att fullgöra deklarationsskyldigheten och eftersom ombudet även är betalningsskyldigt är det ombudet som påförs skattetillägg om det har lämnats en oriktig uppgift.