OBS: Detta är utgåva 2022.2. Visa senaste utgåvan.
Hybridreglerna är begränsade till transaktioner mellan företag i intressegemenskap och s.k. strukturerade arrangemang. Begränsningar av tillämpningsområdet gäller inte vid missmatchningar inom ett och samma företag och dubbla avdrag genom fasta driftställen p.g.a. resultatutjämning med annat företag.
Hybridreglerna gäller vid transaktioner mellan företag i intressegemenskap och vid s.k. strukturerade arrangemang (24 b kap. 2 § IL). Bestämmelserna i 24 b kap. 12 och 15–18 §§ IL är dock undantagna från detta tillämpningsområde. Skälet till det är att vid missmatchningar inom ett och samma företag är det inte relevant med några begränsningar av tillämpningsområdet. Det behövs inte heller när det uppkommer dubbla avdrag genom fasta driftställen p.g.a. resultatutjämning med annat företag.
EU:s direktiv omfattar samtliga skattskyldiga som omfattas av bolagsbeskattning. I många av hybridbestämmelserna i 24 b kap. IL framgår det inte uttryckligen att de bara är tillämpliga på juridiska personer. Av förarbetena framgår dock att det inte finns skäl att utvidga tillämpningsområdet (prop. 2019/20:13 s. 31). Avdragsförbuden vid hybrida missmatchningar är därför inte tillämpliga på fysiska personer.
Vid tillämpningen av reglerna om hybrida missmatchningar gäller en särskild definition av intressegemenskap (24 b kap. 3 § IL).
Företag anses vara i intressegemenskap i följande tre situationer:
När det gäller bestämmelserna om utgifter enligt hybrida finansiella instrument i 5–7 §§ räcker det med minst 25 procent enligt punkt 2 och 3 ovan för att det ska vara en intressegemenskap. För bestämmelserna som avser hybridföretag, fasta driftställen, importerade missmatchningar och dubbla avdrag i 8–11, 13 och 14 §§ krävs det minst 50 procent.
Från och med den 1 juli 2021 har intressegemenskapsdefinitionen utvidgats till att omfatta även s.k. omvända hybrida missmatchningar. En förutsättning för att en utländsk juridisk person ska vara skattskyldig för inkomster från ett svenskt handelsbolag enligt bestämmelsen i 6 kap. 11 § första stycket 8 IL är att de är i intressegemenskap enligt 24 b kap. 3 § IL. Vid tillämpningen av punkt 2 och 3 i 3 § krävs ett innehav på minst 50 procent.
Bestämmelsen i 24 b kap. 3 § IL beskrivs närmare i prop. 2019/20:13 s. 33–35 och 124–125.
Företag som ingår i en koncern av ett sådant slag som anges i 1 kap. 4 § ÅRL anses ingå i samma intressegemenskap. Förenklat innebär detta att om ett företag (moderföretaget) innehar mer än hälften av rösterna i en annan juridisk person (dotterföretaget) så ingår företagen i samma koncern. Detsamma gäller om ett företag äger andelar i den juridiska personen och minst ett av följande kriterier är uppfyllda:
Alla fysiska och juridiska personer som direkt eller indirekt omfattas av en årsredovisning, koncernredovisning eller delårsrapport kan vara moderföretag. Att koncernen ska vara av ”sådant slag” som anges i 1 kap. 4 ÅRL innebär att även utländska koncerner omfattas om företagen upprätthåller förbindelser med varandra motsvarande vad som anges i ÅRL.
Vid bedömningen av om företagen är i intressegemenskap ska personer som agerar tillsammans i fråga om innehav av kapitalet eller rösterna i ett annat företag behandlas som en enda person. Det innebär att om personer agerar tillsammans ska kapital- eller röstandelarna läggas samman. Ledning för tolkningen av när personer agerar tillsammans bör hämtas från rekommendation 11 i OECD:s BEPS-rekommendationer åtgärd 2. Det kan vara fråga om situationer när innehav sprids ut på flera personer i syfte att undvika avdragsförbudet. Personer kan också anses agera tillsammans om en person överlåter andelar i ett företag till en annan person som fortsätter att agera i enlighet med överlåtarens intressen och önskningar. Ett annat exempel kan vara att minoritetsägare kontrolleras av en och samma person eller agerar tillsammans i ett arrangemang som möjliggör skapandet av en hybrid missmatchning.
I lagtexten används inte uttrycket strukturerat arrangemang eftersom det inte förekommer i övrigt i den svenska skattelagstiftningen. I stället används uttrycket förfaranden som medför en skatteförmån (24 b kap. 2 § första stycket 2 IL).
För att det ska vara fråga om ett strukturerat arrangemang ska företaget eller någon i samma intressegemenskap som företaget rimligen ha kunnat förväntats känna till förfarandet och tagit del av värdet av skatteförmånen (24 b kap. 2 § andra stycket IL).
Bestämmelsen i 24 b kap. 2 § IL beskrivs i prop. 2019/20:13 s. 30–33 och 123–124. Förklaringar till vad som är ett strukturerat arrangemang finns i rekommendation 10 i OECD:s BEPS-rekommendationer åtgärd 2.
Ett strukturerat arrangemang är ett arrangemang som uppfyller något av följande:
Den hybrida missmatchningen är prissatt i villkoren mellan parterna om missmatchningen tas med som en variabel vid beräkningen av den avkastning som arrangemanget förväntas ge.
Omständigheter som visar att ett arrangemang har utformats för att leda fram till en hybrid missmatchning kan vara att
Definitionen av arrangemang inkluderar flera separata transaktioner som ingår i samma plan eller upplägg. Bedömningen ska göras utan hänsyn till de inblandade parternas intentioner och i stället grunda sig på en objektiv bedömning av om arrangemanget har gjorts för att skapa en missmatchning. Det krävs dock att den skattskyldiga är en del i arrangemanget, antingen direkt eller genom en ställföreträdare. Även delägare i delägarbeskattade företag kan anses ingå i arrangemang som det delägarbeskattade företaget är en del i. Det krävs inte att förfarandet ska ge upphov till en skatteförmån som uppgår till ett visst belopp för att det ska vara fråga om ett strukturerat arrangemang.
Bedömningen av om företaget eller någon inom samma intressegemenskap som företaget rimligen kunde ha förväntats känna till förfarandet ska göras på objektiva grunder. Bestämmelsen syftar till att träffa situationer när företaget eller någon inom samma intressegemenskap som företaget har varit tillräckligt involverad i förfarandet för att förstå hur det har strukturerats och vilken skatteeffekt det förväntas få. Har exempelvis hänsyn tagits till effekten av en hybrid missmatchning i räntevillkoren mellan två företag kan båda företagen rimligen förväntas känna till förfarandet med den hybrida missmatchningen och dess effekt.