Skattskyldighetens inträde för andra bränslen än uppskovsbränslen

Godkänd lagerhållare

För den som är godkänd som lagerhållare inträder skattskyldigheten enligt 5 kap. 3 § 3 LSE när

• lagerhållaren levererar bränsle till en köpare som inte är godkänd lagerhållare
• lagerhållaren levererar bränsle till eget försäljningsställe för detaljförsäljning som inte utgörs av depå
• bränsle tas i anspråk för annat ändamål än försäljning
• lagerhållaren upphör att vara godkänd, varvid lagerhållaren är skyldig att betala skatt för det bränsle som då ingår i lagret.

Bränsle levereras till en köpare som inte är godkänd lagerhållare

För den som är godkänd som lagerhållare inträder skattskyldigheten när lagerhållaren levererar bränsle till en köpare som inte är godkänd lagerhållare (5 kap. 3 § 3 a LSE).

Leveranser till köpare i andra länder

Ett godkännande som lagerhållare följer av svenska nationella regler och har ingen motsvarighet i andra länder. En svensk lagerhållare som säljer bränsle till en utländsk köpare (som inte är godkänd lagerhållare i Sverige) ska därför alltid redovisa svensk skatt för bränslet. Det finns emellertid möjlighet för lagerhållaren att göra avdrag för skatten under vissa förutsättningar.

Leveranser av annan anledning än försäljning

Skattskyldighetens inträde när lagerhållaren levererar bränsle till en köpare som inte är godkänd lagerhållare förutsätter att bränslet levereras till en köpare. Om en leverans av bränsle till någon som inte är lagerhållare sker av någon annan anledning än en försäljning, inträder skattskyldigheten för lagerhållaren i stället på grund av att denne tar varorna i anspråk för annat ändamål än försäljning enligt 5 kap. 3 § 3 a LSE.

Bränsle levereras till eget försäljningsställe för detaljförsäljning som inte utgörs av depå

För den som är godkänd som lagerhållare inträder skattskyldigheten när lagerhållaren levererar bränsle till eget försäljningsställe för detaljförsäljning som inte utgörs av depå (5 kap. 3 § 3 a LSE).

Skälet till att skattskyldighet inträder vid leverans till eget detaljförsäljningsställe som inte utgörs av depå är att det annars skulle finnas en risk för konkurrenssnedvridning. Sådan snedvridning kan uppkomma genom att skyldighet att betala skatt för bränsle som säljs från detaljförsäljningsställen annars inträder vid olika tidpunkter beroende på vem som äger försäljningsstället (prop. 1994/95:54 s. 116).

Bränsle tas i anspråk för annat ändamål än försäljning

För den som är godkänd lagerhållare inträder skattskyldigheten när bränsle tas i anspråk för annat ändamål än försäljning (5 kap. 3 § 3 a LSE).

Lagerhållaren upphör att vara godkänd

För den som är godkänd som lagerhållare inträder skattskyldigheten när lagerhållaren upphör att vara godkänd. Lagerhållaren är skyldig att betala skatt för det bränsle som då ingår i lagret (5 kap. 3 § 3 b LSE).

Om en lagerhållare försätts i konkurs

Om en godkänd lagerhållare försätts i konkurs, övergår godkännandet till konkursboet. Konkursboet är skattskyldigt för bränsle för vilket skattskyldighet enligt 5 kap. 3 § 3 LSE inträder efter konkursbeslutet (4 kap. 16 § LSE).

Bestämmelserna om skattskyldighetens inträde för godkända lagerhållare gäller alltså för konkursboet.

Den som utvinner, tillverkar eller bearbetar bränsle i vissa fall

För den som utan att vara godkänd lagerhållare utvinner, tillverkar eller bearbetar bränsle, d.v.s. den som är skattskyldig enligt 4 kap. 12 § 2 LSE, inträder skattskyldigheten när bränslet utvinns, tillverkas eller bearbetas (5 kap. 4 § LSE).

Den som för in eller tar emot bränsle i vissa fall

För den som, utan att vara godkänd lagerhållare, för in naturgas, kol, koks, råtallolja eller torvbränsle till Sverige från ett annat EU-land eller tar emot en sådan leverans inträder skattskyldigheten när bränslet förs in till Sverige (5 kap. 2 § 2 LSE). Detsamma gäller för de bränslen som beskattas enligt 2 kap. 3 eller 4 § LSE och som inte är uppskovsbränslen. Skattskyldigheten framgår av 4 kap. 12 § 3 LSE.

Bränsle som används för ett ändamål som medför att skatt ska betalas med högre belopp

För den som använder skattepliktigt bränsle som förvärvats utan skatt eller med lägre skatt för ett annat ändamål än det som var förutsättningen för skattefriheten, d.v.s. den som är skattskyldig enligt 4 kap. 12 § 4 LSE, inträder skattskyldigheten då bränslet används för ett ändamål som medför att skatt ska betalas med högre belopp. Detta gäller även för den som är skattskyldig enligt 4 kap. 12 § 5 LSE, d.v.s. den som förvärvat bränsle för vilket ingen skatt har betalats eller skatt har betalats enligt 2 kap. 1 § första stycket 3 a LSE och som använder bränslet i skepp eller vissa båtar när dessa används för privat ändamål (5 kap. 3 § 2 LSE).

Skatt i samband med import i vissa fall

För den som är skattskyldig enligt 4 kap. 13 § första stycket a eller b LSE inträder skattskyldigheten vid den tidpunkt då tullskulden uppkommer i Sverige enligt tullagstiftningen, eller skulle ha uppkommit om bränslet varit belagt med tull (5 kap. 2 § 3 LSE). Detta gäller alltså dels de fall då en tullskuld uppkommer i Sverige till följd av importen och dels de fall då importen avser en unionsvara eller om bränslet ska deklareras för övergång till fri omsättning i Sverige och inte är belagd med tull.

För den som är skattskyldig enligt 4 kap. 13 § första stycket c LSE inträder skattskyldigheten vid den tidpunkt då tullskulden uppkommer eller skulle ha uppkommit i det andra EU-landet (5 kap. 2 § 4 LSE). Detta gäller alltså de fall då en tullskuld uppkommer i ett annat EU-land, eller skulle ha uppkommit om bränslet hade varit belagt med tull, till följd av att en tulldeklaration ges in i det landet med stöd av ett sådant tillstånd för central klarering som avses i artikel 179 i förordning (EU) nr 952/2013.

Tullskulden vid en import uppkommer vid den tidpunkt då tulldeklarationen godtas (artikel 77.2 i förordning (EU) nr 952/2013 och prop. 2021/22:23 s. 77).

Undantag från skattskyldighetens inträde för biogas

Med biogas förstås ett vätskeformigt eller gasformigt bränsle som framställts av biomassa och vars energiinnehåll till övervägande del härrör från metan (1 kap. 9 § andra stycket LSE).

Biogas är skattepliktiga energiprodukter både i gasform och i vätskeform. Skattskyldigheten för den som är skattskyldig enligt 4 kap. LSE inträder dock inte när

1. biogas i gasform övergår i vätskeform, om biogasen då befinner sig i ett skatteupplag,
2. biogas i vätskeform övergår i gasform, om biogasen då hanteras av en lagerhållare, eller
3. biogas i gasform övergår i vätskeform eller biogas i vätskeform övergår i gasform, om skattskyldighet för bränslet tidigare har inträtt (5 kap. 4 a § LSE).

Av förarbetena framgår följande:

Biogas är till sin karaktär sådan att gasen under vissa förhållanden ändrar form från gas till vätska eller omvänt. Biogas är energiprodukter med olika KN-nr beroende på i vilken fysisk form biogasen befinner sig. Det innebär att biogas, beroende på vilken form gasen befinner sig i, kommer att omfattas av olika förfaranderegler. Det innebär i sin tur att skattskyldighet enligt huvudreglerna i 5 kap. LSE normalt kommer att inträda för biogas när gasen ändrar form. Genom de första och andra punkterna uppnås dock att skattskyldighet inte inträder när biogasen ändrar form under förutsättning att det sker när gasen hanteras av en godkänd lagerhållare respektive befinner sig i ett skatteupplag. Vidare krävs för att skattskyldigheten inte ska inträda att biogasen när den övergått i en annan form hanteras på det sätt som är föreskrivet för hantering av obeskattad biogas i den formen. Det innebär att när gasformig biogas övergått i vätskeform, ska biogasen befinna sig i ett skatteupplag för att skattskyldighet inte ska inträda. När vätskeformig biogas övergår i gasform ska gasen hanteras av en lagerhållare. Det är därför möjligt för en aktör som är godkänd som både upplagshavare och lagerhållare att hantera obeskattad biogas oavsett om gasen är i vätskeform eller i gasform.

Detta innebär enligt tredje punkten att om skattskyldighet redan tidigare har inträtt för biogasen kommer någon skattskyldighet inte att inträda när biogasen ändrar form. En situation där detta skulle kunna bli aktuellt är när ett tankställe tar emot biogas i vätskeform för vilken skattskyldighet har inträtt för upplagshavaren i samband med att biogasen lämnade skatteupplaget. Om biogasen därefter hos tankstället ändrar form från vätska till gas uppkommer enligt den föreslagna bestämmelsen inte någon skattskyldighet för innehavaren av tankstället.

I vissa situationer skulle skattskyldighet kunna komma att bli aktuell enligt flera bestämmelser i samband med en omvandling, exempelvis såväl enligt bestämmelserna för bränslen som omfattas av uppskovsförfarandet som enligt bestämmelserna för bränslen som inte omfattas av uppskovsförfarandet. Detta har dock inte någon betydelse vid tillämpningen av den föreslagna bestämmelsen eftersom denna omfattar all skattskyldighet enligt lagen om skatt på energi som uppkommer med anledning av omvandlingen om förutsättningarna i bestämmelsen är uppfyllda. (prop. 2010/11:12 s. 36)