Uppdrag till fast pris

Värdering enligt ÅRL

Huvudregeln vid värdering av omsättningstillgångar är att de ska tas upp till det lägsta av anskaffningsvärdet och nettoförsäljningsvärdet på balansdagen (4 kap. 9 § ÅRL). För tjänsteuppdrag och entreprenadavtal, som i ÅRL benämns pågående arbeten, ger detta uttryck för den s.k. färdigställandemetoden. Ett undantag finns dock i 4 kap. 10 § ÅRL som anger att pågående arbeten för någon annans räkning får värderas till belopp som överstiger anskaffningsvärdet, om det finns särskilda skäl och det står i överensstämmelse med 2 kap. 2 och 3 §§ ÅRL. Regeln möjliggör en redovisning av pågående arbeten med successiv vinstavräkning. Successiv resultatavräkning, d.v.s. intäktsföring av pågående arbeten till en andel som inte överstiger projektets färdigställandegrad, är tillåten under förutsättning att försiktighetsprincipen beaktas (prop. 1995/96:10 del 2 s. 207).

K1: förenklat årsbokslut

Varken i BFNAR 2006:1 Enskilda näringsidkare som upprättar förenklat årsbokslut eller i BFNAR 2010:1 Ideella föreningar och registrerade trossamfund som upprättar förenklat årsbokslut finns det några särskilda regler om tjänste- och entreprenadavtal. Alla uppdrag ska redovisas enligt samma principer som uppdrag på löpande räkning. Intäkten ska tas upp i takt med att arbetet faktureras eller av affärsmässiga skäl borde ha fakturerats (BFNAR 2006:1 punkt 7.1 respektive BFNAR 2010:1 punkt 7.5).

Årsbokslut

För ett företag som tillämpar BFNAR 2017:3 Årsbokslut finns det två sätt att redovisa ett uppdrag till fast pris; en huvudregel och en alternativregel (BFNAR 2017:3 punkt 5.15).Ett företag ska använda samma metod vid redovisning av samtliga uppdrag till fast pris.

Huvudregel

Huvudregeln är successiv vinstavräkning och innebär att en inkomst från ett uppdrag till fast pris ska redovisas som intäkt i takt med att arbete utförs och material levereras och förbrukas samt om företaget på ett tillförlitligt sätt kan beräkna

• uppdragsinkomsten
• färdigställandegraden på balansdagen
• de utgifter som uppkommit och de utgifter som återstår för att slutföra uppdraget.

Räkenskapsårets intäkt ska baseras på färdigställandegraden på balansdagen, minskad med redovisade intäkter från uppdraget under tidigare räkenskapsår (BFNAR 2017:3 punkt 5.16).

Färdigställandegraden beräknas normalt som nedlagda utgifter på balansdagen i förhållande till totalt beräknade utgifter för att fullgöra uppdraget. Metoden att beräkna färdigställandegraden ska tillämpas konsekvent på alla uppdrag (BFNAR 2017:3 punkterna 5.17 och 5.18).

I det allmänna rådet framgår i vilka poster i resultat- och balansräkningen ett uppdrag till fast pris ska redovisas (BFNAR 2017:3 punkt 5.21).

Är det sannolikt att ett avtal kommer att leda till förlust ska förlusten redovisas som kostnad oavsett om uppdraget påbörjats eller inte (BFNAR 2017:3 punkt 5.19).

Alternativregel

Enligt alternativregeln ska en inkomst från ett uppdrag till fast pris redovisas som intäkt när arbetet är väsentligen fullgjort. Ett företag som redovisar ett uppdrag till fast pris enligt alternativregeln och där uppdraget inte är väsentligen fullgjort, ska redovisa en positiv justeringspost i resultaträkningen (BFNAR 2017:3 punkterna 5.22 och 5.23).

Justeringsposten ska bestå av de uppdragsutgifter under räkenskapsåret som hade kunnat läggas till anskaffningsvärdet för lager av egentillverkade varor. Är det sannolikt att ett avtal kommer att leda till förlust ska förlusten minska postens värde oavsett om uppdraget påbörjats eller inte. När uppdraget redovisas som intäkt, d.v.s. när arbetet är väsentligen fullgjort, ska de poster som redovisats som positiva justeringsposter i tidigare års resultaträkningar redovisas som en negativ justeringspost i resultaträkningen (BFNAR 2017:3 punkt 5.23).

Byte av metod

Ett företag som tillämpar alternativregeln får byta till huvudregeln. Byte från huvudregeln till alternativregeln är endast tillåtet om det finns särskilda skäl. Ett exempel på särskilda skäl är att företaget får en ny ägare som inte tillämpar huvudregeln eller att företagets verksamhet har minskat i betydande omfattning och de administrativa resurserna till följd av detta har minskat i sådan omfattning att företaget inte längre på ett tillförlitligt sätt kan göra de beräkningar som krävs enligt huvudregeln (BFNAR 2017:3 punkt 5.15 med kommentar).

K2: årsredovisning i mindre företag

För ett företag som tillämpar BFNAR 2016:10 Årsredovisning i mindre företag finns det två sätt att redovisa ett uppdrag till fast pris; en huvudregel och en alternativregel. Ett företag ska använda samma metod vid redovisning av samtliga uppdrag till fast pris (BFNAR 2016:10 punkt 6.15).

Huvudregel

Huvudregeln är successiv vinstavräkning och innebär att en inkomst från ett uppdrag till fast pris ska redovisas som intäkt i takt med att arbete utförs och material levereras och förbrukas samt om företaget på ett tillförlitligt sätt kan beräkna

• uppdragsinkomsten
• färdigställandegraden på balansdagen
• de utgifter som uppkommit och de utgifter som återstår för att slutföra uppdraget.

Räkenskapsårets intäkt ska baseras på färdigställandegraden på balansdagen, minskad med redovisade intäkter från uppdraget under tidigare räkenskapsår (BFNAR 2016:10 punkt 6.16).

Färdigställandegraden beräknas normalt som nedlagda utgifter på balansdagen i förhållande till totalt beräknade utgifter för att fullgöra uppdraget. Metoden att beräkna färdigställandegraden ska tillämpas konsekvent på alla uppdrag (BFNAR 2016:10 punkterna 6.17 och 6.18).

I det allmänna rådet framgår i vilka poster i resultat- och balansräkningen ett uppdrag till fast pris ska redovisas (BFNAR 2016:10 punkt 6.21).

Är det sannolikt att ett avtal kommer att leda till förlust ska förlusten redovisas som kostnad oavsett om uppdraget påbörjats eller inte (BFNAR 2016:10 punkt 6.19).

Alternativregel

Enligt alternativregeln ska en inkomst från ett uppdrag till fast pris redovisas som intäkt när arbetet är väsentligen fullgjort. Ett företag som redovisar ett uppdrag till fast pris enligt alternativregeln och där uppdraget inte är väsentligen fullgjort, ska redovisa en positiv justeringspost i resultaträkningen (BFNAR 2016:10 punkterna 6.22 och 6.23).

Justeringsposten ska bestå av de uppdragsutgifter under räkenskapsåret som hade kunnat läggas till anskaffningsvärdet för lager av egentillverkade varor. Är det sannolikt att ett avtal kommer att leda till förlust ska förlusten minska postens värde oavsett om uppdraget påbörjats eller inte. När uppdraget redovisas som intäkt, d.v.s. när arbetet är väsentligen fullgjort, ska de poster som redovisats som positiva justeringsposter i tidigare års resultaträkningar redovisas som en negativ justeringspost i resultaträkningen (BFNAR 2016:10 punkt 6.23).

Byte av metod

Ett företag som tillämpar alternativregeln får byta till huvudregeln. Byte från huvudregeln till alternativregeln är endast tillåtet om det finns särskilda skäl. Ett exempel på särskilda skäl är att företaget får en ny ägare som inte tillämpar huvudregeln eller att företagets verksamhet har minskat i betydande omfattning och de administrativa resurserna till följd av detta har minskat i sådan omfattning att företaget inte längre på ett tillförlitligt sätt kan göra de beräkningar som krävs enligt huvudregeln (BFNAR 2016:10 punkt 6.15 med kommentar).

K3: årsredovisning och koncernredovisning

För ett företag som tillämpar BFNAR 2012:1 Årsredovisning och koncernredovisning finns det två sätt att redovisa ett uppdrag till fast pris: successiv vinstavräkning och färdigställandemetoden. Successiv vinstavräkning är huvudregeln. Färdigställandemetoden får endast tillämpas vid upprättandet av årsredovisningen i det enskilda företaget inom byggverksamhet, anläggningsverksamhet, hantverksverksamhet eller konsultverksamhet.

Successiv vinstavräkning

Successiv vinstavräkning innebär att om det ekonomiska utfallet av ett uppdrag kan beräknas på ett tillförlitligt sätt, ska intäkter och kostnader som är hänförliga till ett uppdrag redovisas med utgångspunkt från färdigställandegraden på balansdagen. Detta får till följd att intäkter, kostnader och resultat hänförs till det räkenskapsår som arbetet utförts. Det ekonomiska utfallet kan beräknas på ett tillförlitligt sätt om (BFNAR 2012:1 punkt 23.18)

• uppdragsinkomsten kan mätas på ett tillförlitligt sätt
• det är sannolikt att de ekonomiska fördelar som är förknippade med transaktionen kommer att tillfalla företaget
• färdigställandegraden på balansdagen kan mätas på ett tillförlitligt sätt
• de uppdragsutgifter som uppkommit och de utgifter som återstår för att slutföra uppdraget kan mätas på ett tillförlitligt sätt.

Kan det ekonomiska utfallet av ett uppdrag inte beräknas på ett tillförlitligt sätt, ska en intäkt endast redovisas med belopp som motsvarar de uppkomna uppdragsutgifter som sannolikt kommer att ersättas av beställaren (BFNAR 2012:1 punkt 23.23).

Det allmänna rådet innehåller även regler om vad uppdragsinkomsten respektive uppdragsutgifter ska omfatta (BFNAR 2012:1 punkterna 23.19 och 23.20).

Färdigställandegraden för ett uppdrag ska fastställas genom att tillämpa den metod som mest tillförlitligt mäter det utförda arbetet. Detta kan innefatta bedömningar av förhållandet mellan nedlagda uppdragsutgifter för utfört arbete på balansdagen och beräknade totala uppdragsutgifter, utfört arbete på basis av gjorda undersökningar eller den fysiska färdigställandegraden för uppdraget (BFNAR 2012:1 punkt 23.22 med kommentar).

Upparbetade intäkter för ett uppdrag ska minskas med de belopp som fakturerats för uppdraget. En nettopost som är en tillgång får inte kvittas mot en nettopost som är en skuld om de inte avser samma uppdragsgivare och uppdragen är hänförliga till samma tidsperiod (BFNAR 2012:1 punkt 23.27).

Färdigställandemetoden

Vid upprättande av årsredovisningen får färdigställandemetoden användas men endast för pågående arbeten i de branscher som avses i 17 kap. 23 § IL, d.v.s. byggnads-, anläggnings-, hantverks- eller konsultrörelse. Samtliga uppdrag som omfattas av 17 kap. 27 § IL, d.v.s. uppdrag till fast pris, ska redovisas på samma sätt. Metoden innebär att en inkomst från uppdrag till fast pris som inte slutredovisats får redovisas som intäkt senast när arbetet är väsentligen fullgjort. De får dock inte tas upp till lägre värde än det lägsta av anskaffningsvärdet och nettoförsäljningsvärdet. Fram till att arbetet är väsentligen fullgjort redovisas därför utgifter för sådana uppdrag som tillgång och fakturerade belopp som skuld (BFNAR 2012:1 punkt 23.31).

Uppdrag till fast pris som inte omfattas av inkomstskattelagens möjligheter att beskattas enligt färdigställandemetoden, ska redovisas med successiv vinstavräkning (BFNAR 2012:1 kommentaren till punkt 23.31). Läs mer om beskattningen av pågående arbete till fast pris.

Det allmänna rådet innehåller även regler om vad uppdragsinkomsten respektive uppdragsutgifterna ska omfatta. Om det är sannolikt att de totala uppdragsutgifterna kommer att överstiga den totala uppdragsinkomsten från ett uppdrag, ska den befarade förlusten redovisas som en kostnad oavsett om uppdraget har påbörjats eller inte (BFNAR 2012:1 punkt 23.32).

Byte av metod

Ett företag som tillämpar färdigställandemetoden får byta till successiv vinstavräkning. Byte från successiv vinstavräkning till färdigställandemetoden får endast göras om det finns särskilda skäl. Exempel på särskilda skäl är att en ny ägare tillämpar färdigställandemetoden eller att verksamheten minskat i betydande omfattning och de administrativa resurserna till följd av detta har minskat i sådan omfattning att kraven på redovisning enligt successiv vinstavräkning inte längre kan uppfyllas (BFNAR 2012:1 punkt 23.37 med kommentar).

Företag som följer internationella redovisningsregler

Ett företag som följer internationella redovisningsregler ska tillämpa IFRS 15 Intäkter från avtal med kunder om inget annat anges i RFR 2 Redovisning för juridiska personer.

Av RFR 2 IFRS 15 punkt 1 framgår att på grund av sambandet mellan redovisning och beskattning behöver företaget i vissa fall inte tillämpa reglerna i IFRS 15 om intäktsredovisning av prestationsåtaganden som uppfylls över tiden (p. 35-37, 39-45 samt tillämpliga punkter i vägledningen). Det gäller uppdrag till fast pris i branscher som avses i 17 kap. 23 § IL (byggnads-, anläggnings-, hantverks- eller konsultrörelse). Uppdragen får alternativt redovisas som intäkt senast när arbetet väsentligen är fullgjort (färdigställandemetoden). Fram till dess redovisas pågående arbeten för annans räkning enligt 4 kap. 9 § ÅRL.

Företag som ska tillämpa Finansinspektionens föreskrifter

Kreditinstitut och värdepappersbolag ska som huvudregel tillämpa de internationella redovisningsreglerna eller alternativa regler i RFR 2 Redovisning för juridiska personer, om det är förenligt med ÅRKL och Finansinspektionens föreskrifter. Läs om hur kreditinstitut och värdepappersbolag ska tillämpa föreskrifterna.

Motsvarande regler finns för försäkringsföretag som tillämpar ÅRFL. Läs om hur försäkringsföretag ska tillämpa Finansinspektionens föreskrifter.