Fordringar

Fordran eller delägarrätt?

Gränsdragningen mellan delägarrätt och fordringsrätt beskrivs på sidan Vad beskattas som delägarrätter?. De grundläggande bestämmelserna om beskattning av svenska fordringsrätter gäller även i inkomstslaget näringsverksamhet.

En fordran i svenska kronor är en svensk fordringsrätt. Bland fordringar i svenska kronor ingår t.ex. obligationer, förlagsbevis och premieobligationer.

Bestämmelserna om svenska fordringsrätter ska också tillämpas på derivat där den underliggande tillgången är en fordran i svenska kronor (48 kap. 3 § IL).

Det finns vissa typer av lån vars värde eller avkastning är beroende av värdet på en aktie eller på ett annat liknande värdepapper, och som därför ska beskattas som delägarrätter:

• optionslån
• konvertibellån
• vinstandelslån
• kapitalandelslån.

Även om dessa tillgångar ska beskattas som delägarrätter så kan de inte utgöra näringsbetingade andelar. För långivaren blir vinster alltså skattepliktiga och förluster normalt avdragsgilla. Se dock Avdrag för förlust nedan.

Låntagarens beskattning behandlas på sidan Optionslån, konvertibellån, vinstandelslån och kapitalandelslån.

Kundfordran eller lånefordran?

Med lånefordran menar man i allmänhet en fordran som uppkommit i utbyte mot kontanter, till skillnad från en kundfordran som uppkommit i samband med försäljning av varor och tjänster i den ordinarie verksamheten. Lånefordringar, och andra fordringar som inte är kundfordringar, ska behandlas som kapitaltillgångar (25 kap. 3 § IL). En fordran som uppkommer i samband med försäljning av inventarier är en kapitaltillgång (prop. 1999/2000:2, del 2, sid. 326). Skatteverket anser att ett aktiebolags fordran på köpeskilling vid en inkråmsöverlåtelse alltid är en kapitaltillgång.

Om ett företag lämnar en avsevärt längre kredittid än normalt till ett dotterbolag, på grund av intressegemenskapen, och fordran därigenom indirekt finansierar dotterbolagets verksamhet, bör fordran betraktas som en lånefordran, även om den uppkommit i samband med försäljning av varor och tjänster (RÅ 1990 not. 193, mål nr 849-1989).

I ett fall där ett bolag hade lämnat ett förskott till ett företag i intressegemenskap erhöll bolaget enligt avtalet rätt till rabatt vid framtida varuleveranser. Avtalet gav inte en faktisk rätt till varuleveranser. Förskotten bedömdes inte ha karaktären av varufordringar utan istället fordringar som var kapitaltillgångar (KRNS 2018-11-07, mål nr 3477-17).

En fordran som avser betalning för varor eller tjänster och som inledningsvis är en kundfordran kan i ett senare skede övergå till att ha karaktär av en lånefordran som är en kapitaltillgång. Det måste bedömas utifrån omständigheterna i det enskilda fallet om ett sådant karaktärsbyte kan anses ha skett. Faktorer som talar för att fordran har ändrat karaktär är bland annat att fordran kvarstår under en längre tid efter att normal kredittid vid försäljning har löpt ut, att inga aktiva försök att driva in fordran har gjorts, eller att väsentliga ändringar av villkoren för betalning sker. Att kreditgivaren fortsätter att leverera till kredittagaren trots att betalningssvårigheter uppstår kan också tala för att tidigare lämnade krediter ska anses byta karaktär. I de fall en kundfordran kan anses byta karaktär är det normalt fråga om någon form av intressegemenskap mellan företagen, såsom exempelvis ett moder- och dotterbolagsförhållande.

Fordran avseende ränta

Som utgångspunkt tillämpas bokföringsmässiga grunder och god redovisningssed för periodisering och värdering av räntefordringar. En räntefordring är alltså inte en kapitaltillgång.

Om det finns en uttrycklig eller underförstådd överenskommelse om att förfallen ränta fortsättningsvis ska betraktas som fortsatt utlåning kan dock räntefordran övergå till att vara en lånefordran som är en kapitaltillgång. Läs mer i Skatteverkets ställningstagande om skattemässigt avdrag för nedskrivning av räntefordran.

Beskattning vid avyttring av fordring

Skatteverkets uppfattning är att förluster på lånefordringar som skattemässigt är kapitaltillgångar endast är avdragsgilla med stöd av reglerna för kapitalförlust vid avyttring av kapitaltillgångar. Det betyder att innehavaren får göra avdrag för en värdenedgång först när fordran avyttras. Vad som avses med avyttring framgår av 44 kap. 3–10 §§ IL.

En kapitalförlust som uppkommit på en fordran på ett företag i intressegemenskap är inte avdragsgill (25 a kap. 19 § IL).

Fordran som uppkommit vid avyttring av näringsbetingade andelar

Ett företag som säljer näringsbetingade andelar kan ibland få viss del av köpeskillingen kontant, och viss del mot revers. Om köparen av någon anledning inte kan betala skulden uppkommer en förlust på fordran för säljaren. Avdragsrätten för en sådan förlust får prövas utifrån allmänna regler, och påverkas inte av att en eventuell vinst vid aktieförsäljningen var skattefri. Läs om förlust på fordran som har uppkommit när långivaren och låntagaren var i intressegemenskap.

Om förlusten beror på att något villkor i köpeavtalet inte uppfyllts kan det vara fråga om nedsättning av köpeskillingen, snarare än förlust på fordran.

Regressfordran på grund av att ett näringsbetingat borgensåtagande har infriats

En regressfordran som har uppkommit på grund av att ett näringsbetingat borgensåtande har infriats är skattemässigt en kapitaltillgång. Vinst eller förlust på regressfordran beräknas med utgångspunkt i ett anskaffningsvärde som motsvarar värdet vid infriandet på den erhållna regressfordran. Läs Skatteverkets ställningstagande om Förlust på näringsbetingade borgensåtaganden.

Utländska fordringsrätter

Med utländsk fordringsrätt avses en fordran i utländsk valuta. Bestämmelserna om utländska fordringsrätter ska också tillämpas på derivat med utländsk valuta eller fordran i utländsk valuta som underliggande tillgång. Reglerna om utländska fordringsrätter i 48 kap. 4 § IL omfattar endast s.k. naken valuta eller fordringar i utländsk valuta.

Skatteplikten respektive avdragsrätten för valutakursförändringar på fordran i utländsk valuta följer av 15 kap. 1 § IL respektive 16 kap. 1 § IL. Skatteverket anser att en valutakursförändring på en fordran som är en kapitaltillgång ska beskattas enligt de allmänna reglerna för beskattning av näringsverksamhet och inte som en del av kapitalvinsten/kapitalförlusten på fordran. Det följer av bestämmelserna om hur bl.a. fordringar i utländsk valuta som inte säkrats ska värderas i bokslutet och innebär att valutakursförändringarna tas upp respektive dras av löpande under innehavet (14 kap. 8 § IL). Omkostnadsbeloppet för fordran som är en kapitaltillgång ska justeras med valutakursförändringen (48 kap. 17 § IL). Detta gäller även valutakursförändringar på fordringar som uppkommit mellan två företag när dessa är i intressegemenskap, trots att en förlust på själva fordran inte är avdragsgill i ett sådant fall.

På sidan Hur beskattas avyttring av kapitaltillgångar kan du läsa om hur valutakursförändringar beskattas när en tillgång har köpts eller sålts i utländsk valuta.