Posttjänster och frimärken

Vad omfattas av undantaget för posttjänster?

Undantaget för posttjänster omfattar tillhandahållande av posttjänster där följande villkor är uppfyllda (10 kap. 4 § första stycket 1 ML):

• Posttjänsterna ingår i den samhällsomfattande posttjänsten enligt postlagen (2010:1045).
• Posttjänsterna tillhandahålls av någon som är utsedd att tillhandahålla hela eller delar av denna tjänst.

Undantaget gäller inte för tillhandahållande av posttjänster för vilka villkoren förhandlats individuellt (10 kap. 4 § andra stycket ML).

Bestämmelsen motsvaras av artikel 132.1 a i mervärdesskattedirektivet.

Postlagens bestämmelser om postverksamhet och posttjänst

I postlagen (2010:1045) definieras vissa begrepp. Postverksamhet är regelbunden insamling, sortering, transport och utdelning av brev mot betalning. Ett brev är en adresserad försändelse som är innesluten i kuvert eller annat omslag som väger högst 2 kg samt vykort, brevkort och liknande försändelse (1 kap. 2 § postlagen).

En posttjänst är insamling, sortering, transport och utdelning av postförsändelser mot betalning. En postförsändelse är en adresserad försändelse som väger högst 20 kg och som överlämnas i den slutliga form i vilken den ska transporteras av en tillhandahållare av posttjänster (1 kap. 2 § postlagen). I begreppet postförsändelse ingår förutom brev även böcker, kataloger, tidningar, tidskrifter och paket (prop. 2015/16:51 s. 8).

För att bedriva postverksamhet krävs tillstånd (2 kap. 1 § postlagen). Ett sådant tillstånd får enligt 2 kap. 4 § postlagen förenas med villkor för tillståndshavaren att bl.a. tillhandahålla hela eller delar av den samhällsomfattande posttjänsten. Post- och telestyrelsen (PTS) är tillståndsmyndighet (2 § postförordningen [2010:1049]).

Samhällsomfattande posttjänst

Samhällsomfattande posttjänst är en posttjänst som ska finnas i hela landet, som är av god kvalitet och som innebär att alla användare kan ta emot postförsändelser och till rimliga priser för befordran kan avlämna sådana försändelser (1 kap. 2 § postlagen). I 3 kap. 1 § postlagen finns en uppräkning av krav som den samhällsomfattande tjänsten ska uppfylla.

I nuläget innebär den samhällsomfattande posttjänsten bl.a. att det samlade tjänsteutbudet som aktören tillhandahåller, som huvudregel, innebär att aktören varje arbetsdag och minst fem dagar i veckan gör en insamling och en utdelning av postförsändelser. Med postförsändelser menas adresserade försändelser som väger högst 20 kg och som överlämnas i den slutliga form i vilken den ska transporteras av en tillhandahållare av posttjänster. Därmed omfattas adresserade försändelser i form av t.ex.

• brev
• tidningar
• tidskrifter
• böcker
• kataloger
• paket.

Själva tillhandahållandet innebär att kunden köper en transporttjänst bestående av

• insamling
• sortering
• transport
• utdelning.

Alla moment måste inte ingå för att det ska anses vara en posttjänst i mervärdesskattehänseende. Exempelvis ingår inte alltid insamling. Inte heller begränsas den samhällsomfattande posttjänsten av hur lång tid det tar för befordran.

Undantaget gäller både för posttjänster inom landet och för postförsändelser som skickas från Sverige till utlandet (prop. 2015/16:51 s. 14).

En tjänst som består i att utföra formella delgivningar av handlingar kan utgöra en del av den samhällsomfattande posttjänsten och vara undantagen från skatteplikt. Bedömningen påverkas inte av att den bara tillhandahålls domstolar och administrativa myndigheter och bara utförs inom landet (C-4/18 och C-5/18, Winterhoff och Eisenbeis).

Utsedd att tillhandahålla posttjänster

Undantaget från skatteplikt omfattar bara samhällsomfattande posttjänster som utförs av den som utsetts att tillhandahålla denna tjänst.

Enligt EU-domstolen fick Posten AB anses utgöra ett offentligt postväsende i Sverige enligt artikel 132.1 a i mervärdes­skattedirektivet, eftersom bolaget var skyldigt att tillhandahålla samtliga eller delar av de samhällsomfattande tjänsterna. Sverige borde därför ha undantagit de posttjänster som Posten AB tillhandahöll i egenskap av tillhandahållare av samhällsomfattande tjänster (C-114/14, Kommissionen mot Sverige punkterna 29-31).

Med uttrycket ”någon som är utsedd” avses den juridiska person som har tillståndet att bedriva den samhällsomfattande posttjänsten (prop. 2015/16:51 s. 26).

Undantaget omfattar både offentliga och privata aktörer, under förutsättning de tillhandahåller samhällsomfattande posttjänster (mervärdesskattekommitténs riktlinje från det 90:e möte den 11 december 2009, punkten 6.3, dokument B – 662). Skatteverkets uppfattning överensstämmer med mervärdesskattekommitténs riktlinje.

För närvarande är det endast PostNord Group AB (Postnord) som har utsetts att tillhandahålla samhällsomfattande posttjänster. Om PTS utser fler tillhandahållare av samhällsomfattande posttjänster så kommer även de aktörerna att omfattas av undantaget från skatteplikt (prop. 2015/16:51 s. 15).

Det är enbart tjänster som utförs av det offentliga postväsendet som omfattas av undantaget från skatteplikt. Företag som utför transporttjänster åt det offentliga postväsendet såsom transporter mellan olika postkontor utan att ha någon kontakt med allmänheten omfattas däremot inte av undantaget från skatteplikt (C-107/84, kommissionen mot Tyskland).

Tjänster utförda av underleverantörer

Av rättsfallet C-107/84, kommissionen mot Tyskland, följer att undantaget från skatteplikt inte gäller för underleverantörer till Postnord. PTS har dock möjlighet att, i sina tillståndsbeslut att bedriva postverksamhet, tillåta att den som utses till tillhandahållare delegerar detta uppdrag vidare till t.ex. ett dotterbolag. I dessa fall är dotterbolaget att anse som den som utsetts att tillhandahålla den samhällsomfattande posttjänsten och inte att anse som en underleverantör (prop. 2015/16:51 s. 15).

Exempel: bikostnader vid försäljning av varor

Ett företag som säljer varor tillhandahåller även transporten av varorna till kunderna. I beskattningsunderlaget vid försäljning av varor ingår bikostnader, t.ex. fraktkostnader som företaget tar ut av kunden. Det innebär att kostnaden för transporten som företaget tar ut av kunderna inte omfattas av undantaget för posttjänster även om företaget sänder varorna till kunden via den som utsetts att tillhandahålla den samhällsomfattande posttjänsten. I stället ingår denna kostnad i beskattningsunderlaget för varan och beskattas i enlighet med vad som gäller för denna.

Individuellt förhandlade villkor

Undantaget från skatteplikt omfattar inte posttjänster för vilka villkoren förhandlats individuellt.

Undantaget från skatteplikt ska endast tillämpas på tjänster av allmänintresse. Det gäller de tjänster som det offentliga postväsendet tillhandahåller i denna egenskap, d.v.s. i egenskap av operatör som förbinder sig att tillhandahålla samtliga eller delar av de samhällsomfattande posttjänsterna inom en medlemsstat. Tjänster som tillgodoser särskilda behov hos ekonomiska operatörer och för vilka villkoren förhandlats individuellt ska vara skattepliktiga (C-357/07, TNT Post UK Ltd).

Tjänster av allmänintresse omfattar inte avskiljbara tjänster. EU-domstolen har i ett mål som handlar om det tidigare belgiska postmonopolets omfattning konstaterat att tjänster av allmänintresse inte omfattar avskiljbara tjänster som tillgodoser speciella behov hos näringsidkare och som kräver vissa tilläggsprestationer (C-320/91, Paul Corbeau).

Se även mervärdesskattekommitténs riktlinje från det 90:e möte den 11 december 2009, punkten 6.3, dokument B – 662 ADD. Skatteverkets uppfattning överensstämmer med mervärdesskattekommitténs riktlinje.

Omständigheter i det enskilda fallet

Bedömningen av om villkoren för en viss posttjänst är individuellt förhandlade beror på omständigheterna i det enskilda fallet. Det måste alltså från fall till fall bedömas om villkoren föranleder någon form av avtalsförhandling mellan parterna eller om villkoren är direkt tillgängliga för allmänheten. Det är inte möjligt eller lämpligt att i lagtexten ange exakt vilka tjänster som är att anses som tjänster för vilka villkoren förhandlats individuellt eftersom detta beror på omständigheterna i det enskilda fallet (prop. 2015/16:51 s. 16 f.).

Bedömningen av om villkoren förhandlats individuellt får göras oavsett vilken sorts försändelse det gäller.

I propositionen nämns en del omständigheter som kan påverka bedömningen. Det kan t.ex. handla om att tjänsterna faktureras, priset inte följer det allmänt gällande portopriset, förekomst av sändningar, villkor som gäller själva tjänsten och användande av porto betalt eller frankeringsmaskin (prop. 2015/16:51 s. 16 f.).

Vilken betydelse har avtal om fakturering m.m.?

Även om betalningssättet (kontant eller faktura) inte ensamt är avgörande bör utgångspunkten vara att kunder som har avtal som innebär att de ska faktureras i stället för att betala kontant får anses ha avtal som är individuellt förhandlade (prop. 2015/16:51). Förekomsten av avtal om fakturering är ett faktum som starkt talar för att det kan finnas andra avtalade villkor utöver betalningssättet. En samlad bedömning ska göras i varje enskilt fall för att avgöra om förutsättningarna för att undantaget från skatteplikt för samhällsomfattande posttjänster är tillämpligt eller inte.

Om flera av de omständigheter som räknas upp i propositionen förekommer samtidigt, får det anses innebära att det inte är frågan om samhällsomfattande tjänster som tillhandahålls i egenskap av det offentliga postväsendet, utan något som sker på en marknad i konkurrens. Det är då alltså fråga om posttjänster med individuellt förhandlade villkor. Det kan vara avtal om fakturering i samband med villkor som har att göra med själva tjänsten såsom t.ex. paketering och liknande som har förhandlats fram utifrån särskilda behov hos den enskilda kunden.

Om t.ex. en frankeringsmaskin används så finns sannolikt ett avtal mellan parterna om hur och för vad denna används. Vidare medför detta att det samtidigt sker en fakturering. Detta är exempel på omständigheter som sammantaget talar för att det är frågan om ett individuellt förhandlat avtal.

Ett annat exempel som tyder på ett individuellt förhandlat avtal är om priset för att skicka försändelserna inte följer det allmänt gällande portopriset. Priset behöver inte bara gälla den kunden för att det ska anses vara individuellt förhandlat. I prop. 2015/16:51 s. 16 sägs:

Det bör inte ha någon avgörande betydelse om avtalsvillkoren i och för sig består av förbestämda standardvillkor, t.ex. prislistor som erbjuds alla kunder och som innebär att ett visst pris fås vid en viss sändningsvolym, eller att en viss rabatt fås vid en viss grad av försortering, beroende på inlämningsställe och inlämningstidpunkt eller liknande. Det får antas att ett sådant avtal utgår från de särskilda behoven hos den ekonomiska operatör som köper tjänsten. Att andra kunder som har samma sändningsvolymer och utför samma prestationer också kan uppfylla dessa villkor bör inte föranleda någon annan bedömning.

Privatpersoner

För privatpersoner finns i princip ingen möjlighet att förhandla om villkoren för posttjänster. Priset för de posttjänster som privatpersoner köper utgår från vikten hos försändelsen och vilken befordringstid det är fråga om och betalas vanligen i förskott. Sådana tjänster omfattas typiskt sett av undantaget från skatteplikt (prop. 2015/16:51 s. 17).

Vad omfattas av undantaget för frimärken?

Undantaget för frimärken omfattar leverans av frimärken där följande krav är uppfyllda (10 kap. 4 § första stycket 2 ML):

• frimärkena säljs till det nominella värdet
• frimärkena är giltiga som betalningsmedel för posttjänster som omfattas av undantaget (ovan).

Bestämmelsen motsvaras av artikel 135.1 h i mervärdesskattedirektivet.

Frimärken behandlas som förskottsbetalningar av posttjänster. I Sverige förekommer att några mindre, lokala postoperatörer har egna brevlådor, vilket bör innebära att de också ger ut egna frimärken. Undantaget från skatteplikt omfattar bara frimärken som används för att köpa samhällsomfattande posttjänster (prop. 2015/16:51 s. 18 f.).

Samlarfrimärken

Skatteplikt gäller fortfarande för frimärken med karaktär av samlarfrimärken, jfr 20 kap. 8 § ML. En förutsättning för att ett frimärke ska behandlas som ett samlarföremål är att det är makulerat eller, om det är omakulerat, inte är gångbart och inte är avsett som lagligt betalningsmedel. Det avgörande vid gränsdragningen mellan samlarfrimärken och andra frimärken bör alltså vara om frimärket tillhandahålls till det nominella värdet och om det är giltigt för posttjänster inom landet (prop. 2015/16:51 s. 19).

Internationell postbefordran

Den samhällsomfattande posttjänsten omfattar även gränsöverskridande tjänster.

Varutransporttjänst

Befordran av post är en varutransporttjänst. Det innebär följande:

• Om köparen är en beskattningsbar person kommer varutransporttjänsten att beskattas i det land där köparen är etablerad om köparen är en beskattningsbar person (6 kap. 33 § ML).
• Om köparen inte är en beskattningsbar person blir det avgörande var varutransporten utförs (6 kap. 40 § ML) och om den kan utgöra en unionsintern transport (6 kap. 41 § ML).

Undantag för postbefordringstjänster utförda av utländskt postbefordringsföretag

Ett utländskt postbefordringsföretags tillhandahållande av transporttjänster och därtill anslutna tjänster i samband med distribution av brev eller paket är undantagna från skatteplikt. Förutsättningen är att tjänsterna tillhandahålls mellan ett utländskt postbefordringsföretag och någon som är utsedd att tillhandahålla hela eller delar av den samhällsomfattande posttjänsten (10 kap. 5 § ML).