Begreppet ”faktisk användning och utnyttjande”, mervärdesskatt

.

1 Sammanfattning

En tjänst som finns uppräknad i den s.k. katalogen och som normalt ska anses omsatt utomlands kan ändå vara omsatt inom landet om tjänsten faktiskt används och utnyttjas i Sverige. Detta gäller endast när köparen inte är en beskattningsbar person, t.ex. när köparen är en privatperson.

Det ska enligt Skatteverkets bedömning vara fråga om en tjänst som uteslutande kommer att användas och utnyttjas i Sverige. Att tjänsten ska användas och utnyttjas uteslutande i Sverige ska vara uppenbart för säljaren redan vid försäljningstillfället. Det räcker således inte med att köparen vet att denne ska använda och utnyttja tjänsten i Sverige.

Detta ställningstagande gäller från den 1 januari 2015 och ersätter vid denna tidpunkt tidigare ställningstagande ”Omsättningsland – tolkning av 5 kap. 16-17 §§ mervärdesskattelagen” daterat 2009-12-07, dnr 131 764396-09/111. Det nya ställningstagandet har tagits fram med anledning av ändrad lagstiftning. För redovisningsperioder fram till den 1 januari 2015 ska det äldre ställningstagandet fortfarande tillämpas. Det nya ställningstagandet innebär ingen ändring i sak för de i katalogen uppräknade tjänsterna.

2 Frågeställning

Det införs ändrade regler avseende omsättningsland för vissa uppräknade tjänster som säljs till andra än beskattningsbara personer från den 1 januari 2015. Dessa tjänster beskattas i Sverige om de faktiskt används och utnyttjas här i landet. I detta ställningstagande ger Skatteverket sin syn på när tjänsterna enligt de ändrade reglerna ska beskattas i Sverige. Ändringen innebär ingen ändring i sak i förhållande till hur lagregeln tolkades tidigare.

3 Gällande rätt m.m.

De bestämmelser som beskrivs under detta avsnitt och som avser mervärdesskattelagen [1994:200], ML, träder i kraft den 1 januari 2015 enligt SFS 2014:940.

Vissa särskilt uppräknade tjänster är omsatta utomlands om de säljs från Sverige och köps av någon som inte är en beskattningsbar person och köparen är etablerad, bosatt eller stadigvarande vistas i ett land utanför EU. Dock ska de anses omsatta inom landet om de faktiskt används och utnyttjas i Sverige (5 kap. 17 § första och tredje stycket ML).

Samma tjänster är omsatta inom landet när de säljs från ett land utanför EU och köps av någon som inte är en beskattningsbar person om köparen är etablerad, bosatt eller stadigvarande vistas i Sverige och tjänsterna faktiskt används och utnyttjas i Sverige (5 kap. 18 § ML).

De tjänster som avses är följande (den s.k. katalogen).

• Överlåtelse eller upplåtelse av upphovsrätter, patenträttigheter, licensrättigheter, varumärkesrättigheter och liknande rättigheter.
• Reklam- och annonseringstjänster.
• Tjänster av rådgivare, ingenjörer, konsultbyråer, jurister och revisorer och andra liknande tjänster samt databehandling och tillhandahållande av information.
• Bank- och finansieringstjänster utom uthyrning av förvaringsutrymmen samt försäkrings- och återförsäkringstjänster.
• Tillhandahållande av arbetskraft.
• Uthyrning av andra varor som är lös egendom än transportmedel.
• Förpliktelser att helt eller delvis avstå från att utnyttja en sådan rättighet som anges i första punkten ovan eller från att utöva en viss verksamhet.
• Tillträde till och överföring eller distribution genom
  • ett naturgassystem som är beläget inom unionens territorium eller ett gasnät som är anslutet till ett sådant system,
  • ett system för el eller
  • ett nät för värme eller kyla.
• Tjänster som är direkt kopplade till sådana tjänster som anges i föregående punkt (5 kap. 17 § andra stycket ML).

Medlemsstaterna har rätt att anse att vissa tjänster ska vara omsatta inom landet när tjänsterna faktiskt används och utnyttjas i landet trots att tjänsterna i vanliga fall skulle ha varit omsatta utomlands. Denna rätt föreligger bland annat för sådana tjänster som anges i den s.k. katalogen som redovisats ovan (artikel 59 och artikel 59a rådets direktiv 2006/112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet).

Reglerna som införs i 5 kap. 17-18 §§ ML om faktisk användning och utnyttjande innebär ingen ändring i sak mot hur lagregeln tidigare tillämpats. Syftet med ändringen i lagen är i stället att uppnå en närmare överensstämmelse med utformningen i mervärdesskattedirektivet. Det är i allt väsentligt inte fråga om någon förändring i sak i förhållande till dagens tillämpning (prop. 2013/14:224 s. 134).

4 Bedömning

En tjänst som finns uppräknad i den s.k. katalogen och som normalt ska anses omsatt utomlands kan ändå vara omsatt inom landet om tjänsten faktiskt används och utnyttjas i Sverige. Detta gäller endast när köparen inte är en beskattningsbar person, t.ex. när köparen är en privatperson.

Den enda egentliga ändringen med de ändrade reglerna är att vissa tjänster som tidigare omfattades av den s.k. katalogen inte längre finns med i denna. Det som inte längre finns med i den s.k. katalogen är elektroniska tjänster, telekommunikationstjänster och sändningstjänster. För bedömning av beskattningsland för elektroniska tjänster, telekommunikationstjänster och sändningstjänster saknar det betydelse var tjänsten faktisk används och utnyttjas.

För de tjänster som efter ändringen finns i den s.k. katalogen ska tolkningen av faktisk användning och utnyttjande vara den samma som gjordes med tidigare regler. I förarbetena har som exempel angetts ett svenskt nätföretags distribution av el till och för förbrukning i en sommarstuga i Sverige även när denna sommarstuga ägs av en i Norge bosatt privatperson.

I det exempel som lagstiftaren har gett är det uppenbart för säljaren att tjänsterna uteslutande ska användas och utnyttjas i Sverige. Tjänsterna avser distribution av el som uteslutande kan användas och utnyttjas här i landet.

När det gäller många av de andra tjänsterna som anges i den s.k. katalogen så är det inte alltid lika uppenbart för säljaren var tjänsten faktiskt ska användas och utnyttjas. Skatteverket anser att bestämmelsen om faktisk användning och utnyttjande i sådana fall ska tolkas restriktivt.

Bestämmelsen ska därför enligt Skatteverkets bedömning bara tillämpas om det för säljaren är uppenbart att tjänsten uteslutande används och utnyttjas i Sverige. Det räcker inte med att köparen vet att denne ska använda och utnyttja tjänsten uteslutande i Sverige utan det ska även stå klart för säljaren redan i samband med försäljningen.

Till exempel ska en översättningstjänst som en privatperson från ett land utanför EU köper i Sverige inte anses faktiskt använd och utnyttjad här i landet om det inte i samband med försäljningen är uppenbart att användningen uteslutande ska ske här i landet. Om översättningstjänsten till exempel avser en text som efter översättning ska skickas tillbaka till kunden bosatt i land utanför EU kan det inte stå klart för säljaren att tjänsten uteslutande kommer att användas och utnyttjas i Sverige.

Det är däremot fråga om faktisk användning och utnyttjande i Sverige när en privatperson från ett land utanför EU köper en annons i en svensk lokaltidning för att till exempel kunna sälja sin gamla braskamin. Enligt Skatteverkets bedömning bör det vara uppenbart för säljaren i samband med försäljningen av tjänsten att den uteslutande kommer att användas och utnyttjas i Sverige eftersom det är fråga om annonsering i en svensk lokaltidning, alltså en tidning som enbart riktar sig till en lokal marknad i landet. Var braskaminen finns har ingen betydelse för bedömning av faktisk användning och utnyttjande i Sverige av annonseringstjänsten.

Detta ställningstagande gäller från den 1 januari 2015 och ersätter vid denna tidpunkt tidigare ställningstagande ”Omsättningsland – tolkning av 5 kap. 16-17 §§ mervärdesskattelagen” daterat 2009-12-07, dnr 131 764396-09/111. Det nya ställningstagandet har tagits fram med anledning av ändrad lagstiftning. För redovisningsperioder fram till den 1 januari 2015 ska det äldre ställningstagandet fortfarande tillämpas.