Den justerade anskaffningsutgiftens storlek bestäms vid avyttringen

Det är den skattskyldige som har bevisbördan när det gäller att visa att den justerade anskaffningsutgiften avviker från vad som finns redovisat i handelsbolagets räkenskaper

Kammarrättens i Göteborg dom den 7 maj 2013, mål nr 93-12

KAMMARRÄTTENS AVGÖRANDE

Kammarrätten upphäver förvaltningsrättens dom och fastställer Skatteverkets

beslut den 3 november 2010.

YRKANDEN M.M.

Skatteverket yrkar att kammarrätten upphäver förvaltningsrättens dom och fastställer Skatteverkets beslut den 3 november 2010. Skatteverket anför bl.a. följande till stöd för sin talan.

Det åligger den skattskyldige att se till att bokföringsmaterial bevaras i sådan omfattning att han kan bevisa hur han har beräknat sin justerade anskaffningsutgift (jfr RÅ 2007 ref. 87). Detta gäller även om den lagreglerade arkiveringstiden för bolagets bokföring har löpt ut. I L:s fall saknas uppgifter om hur den justerade anskaffningsutgiften har beräknats åren 1995-1999. L har därmed inte förmått visa hur hans justerade anskaffningsutgift har beräknats.

L yrkar i första hand att bli taxerad i enlighet med inlämnad deklaration. I andra hand yrkar han att beräkningen av den justerade anskaffningsutgiften ska ske med utgångspunkt i deklarerad anskaffningsutgift vid ingången av år 2000. Han anför bl.a. följande till stöd för sin talan.

Han har årligen använt den justerade anskaffningsutgiften som underlag för räntefördelning. Den justerade anskaffningsutgiften ska därför anses prövad och fastställd. Högsta förvaltningsdomstolens avgörande RÅ 2007 ref. 87 är inte tillämpligt i detta fall. Avgörandet gällde beräkningen av ett aktiebolags justerade anskaffningsutgift i ett kommanditbolag. Den löpande taxeringen av ett aktiebolag påverkas dock inte av värdet på den justerade anskaffningsutgiften. En fysisk person som äger en andel i ett handelsbolag använder däremot den justerade anskaffningsutgiften årligen för räntefördelning. Skatteverket har därför anledning att varje år ta ställning till den justerade anskaffningsutgiften.

Han har sparat allt bokföringsmaterial i tio år och redovisat detta material för Skatteverket. Det är orimligt om de ingående värdena i deklarationen för tio år sedan inte kan tas till utgångspunkt för beräkningen av den justerade anskaffningsutgiften.

SKÄLEN FÖR KAMMARRÄTTENS AVGÖRANDE

Av RÅ 2007 ref. 87 följer att justeringen av anskaffningsutgiften ingår som ett led i kapitalvinstberäkningen och att den justerade anskaffningsutgiften beslutas vid inkomsttaxeringen av det inkomstår då handelsbolagsandelen avyttrades. L avyttrade sin andel i B HB år 2009. Den justerade anskaffningsutgiften fastställs därför vid inkomsttaxeringen 2010.

Även om den enskilde enligt lagen (2001:1227) om självdeklarationer och kontrolluppgifter och bokföringslagen (1999:1078) åläggs att endast under viss tid spara underlag och bokföringsmaterial, är det upp till den skattskyldige att styrka att de förhållanden som han åberopar som grund för yrkanden är riktiga och kan läggas till grund för Skatteverkets beslut.

Eftersom den enskildes justerade anskaffningsutgift är beroende av vad som hänt under hela innehavstiden bör den skattskyldige även styrka de faktorer som påverkat hans justerade anskaffningsutgift under innehavstiden.

I ett handelsbolag ska som utgångspunkt delägarnas sammanlagda justerade anskaffningsutgift överensstämma med bolagets eget kapital. Avvikelser kan uppstå om t.ex. delägare köpt sin andel i handelsbolaget, eller om handelsbolaget har haft skattefria intäkter eller icke avdragsgilla kostnader.

Handelsbolaget avvecklades per halvårsskiftet 2009. Handelsbolagets eget kapital uppgick därmed till noll kr vid denna tidpunkt. Vid samma tidpunkt uppgick L:s justerade anskaffningsutgift till 289 821 kr enligt de uppgifter han lämnade i sin deklaration. Skatteverket anser att den justerade anskaffningsutgiften ska beräknas till 684 kr.

Av utredningen i målet framgår att handelsbolaget betalat privata pensionsförsäkringspremier

för L taxeringsåren 2000-2008 med 247 798 kr. Betalningarna utgör uttag ur bolaget och ska, enligt 50 kap. 5 § andra stycket inkomstskattelagen (1999:1229), minska anskaffningsutgiften.

Eftersom L inte beaktat uttagen vid beräkningen av anskaffningsutgiften ska denna minskas med 247 798 kr.

Enligt kammarrätten är det inte uteslutet att handelsbolaget har betalat L:s pensionsförsäkringspremier även taxeringsåren 1995-1999 och att detta inte beaktats vid beräkningen av anskaffningsutgiften. Det åligger L att göra sannolikt att hans justerade anskaffningsutgift uppgår till av honom yrkat belopp. L har inte, vare sig genom att ge in underlag som avser hela innehavstiden eller på annat sätt, gjort sannolikt att hans justerade anskaffningsutgift ska bestämmas till ett högre belopp än Skatteverket beslutat, dvs. till 684 kr.

Kommentar: Skatteverket delar Kammarrättens syn. Det är den skattskyldige som har att visa hur stor den justerade anskaffningsutgiften är. Det är inget som fastställs vid den löpande taxeringen, inte ens om man beräknat räntefördelning m.m. på ett felaktigt belopp.

Normalt sett ska ägarnas justerade anskaffningsutgifter  i stort stämma överens med handelsbolagets kapitalkonto. Det som kan göra att differenser uppkommer är dels om den skattskyldige förvärvat andelen för ett annat belopp än andelens del av handelsbolagets kapitalkonto vid förvärvstillfället. Dels kan det skilja om handelsbolaget haft skattefria intäkter (t.ex. att handelsbolaget sålt en fastighet där den skattepliktiga delen uppgår till 90 procent, då minskar JAU:en med de 10 procenten av fastighetsvinsten som är skattefri) eller ej avdragsgilla kostnader (t.ex. att man skattemässigt återfört representationskostnader, då påverkas JAU:en positivt med delägarens del av det återförda beloppet).

Ett annat fall där man kan ha en högre JAU än vad som motsvaras av handelsbolagets kapital är om man redovisat ett underskott på blankett N3A. Ett belopp motsvarande underskottet kan då ha tillskjutits handelsbolaget för att täcka bolagets kostnader.

Om andelen har förvärvats före 1988 finns det särskilda övergångsbestämmelser, se 4 kap. 92 – 94 §§ ILP under rubriken ”Vissa äldre förvärv”. Där regleras bl.a. att om  JAU:en då var negativ skulle den anses vara noll. Därför kan det finnas skillnader mellan handelsbolagets kapitalkonto och JAU:en även i dessa fall.

Det är således viktigt att man vid granskning av K15A gör en överslagsmässig beräkning av JAU:en och jämför med handelsbolagets kapital. Normalt sett ska det inte uppkomma några större avdragsgilla förluster i dessa sammanhang. Blir det en differens bör denna utredas och, som ovan nämnts, det är den skattskyldige som ska visa JAU:ens storlek vid avyttringstidpunkten. Den redovisade JAU:en kan givetvis vara felaktig även om en skattepliktig kapitalvinst redovisas.