Motions- och friskvårdsförmåner som tillhandahålls i bostaden

1 Sammanfattning

Enligt nuvarande regler kan arbetsgivare skattefritt ge anställda möjlighet till enklare slag av motion och friskvård på arbetsplatsen liksom på särskilda platser som på gym, hos friskvårdsföretag, vid sportanläggning och liknande. Även vissa mobilappar, t.ex. med enklare registreringsprogram för motion, bör anses skattefria oavsett att de även kan användas på fritiden.

Arbetsgivare kan däremot inte skattefritt tillhandahålla utrustning eller webbtjänster för motion eller annan friskvård i den anställdes bostad. Endast i undantagsfall bör godtas att sådana förmåner tillhandhahålls i den anställdes bostad.

2 Frågeställning

Personalvårdsförmåner i form av motions- och friskvårdsaktiviteter har av tradition tillhandahållits i anslutning till arbetsplatsen eller på särskilda anläggningar. Mot bakgrund av nya former av friskvårdstjänster, t.ex. via internet eller mobilapp, har frågor uppkommit vilken betydelse platsen och formerna för olika slags motions- eller friskvårdsaktiviteter har för beskattningen. I vilka fall bör det som exempel godtas att arbetsgivaren bekostar friskvårdsaktiviteter som den anställde utför hemma i bostaden?

Det finns även andra regler som begränsar arbetsgivarens möjlighet att skattefritt tillhandahålla friskvårdsförmåner, t.ex. att förmånerna riktar sig till hela personalen och är beloppsmässigt av mindre värde. Sådana gränsdragningar tas inte upp i detta ställningstagande men behandlas i Skatteverkets information om vissa förmåner för beskattningsåret 2015, SKV M 2014:23, avsnitt 3.5.

3 Gällande rätt m.m.

Personalvårdsförmåner är skattefria. Här avses förmåner av mindre värde som består av enklare åtgärder för att skapa trivsel i arbetet eller liknande, bl.a. möjlighet till enklare slag av motion och annan friskvård, 11 kap. 11-12 §§ inkomstskattelagen (1999:1229), IL.

Frågan om arbetsgivare skattefritt kan tillhandahålla motionsutrustning i den anställdes bostad respektive friskvårdsprogram via webbtjänst har prövats av Högsta förvaltningsdomstolen (HFD) den 27 januari 2015, mål nr 4067-14. Målet avsåg ett överklagat förhandsbesked lämnat av Skatterättsnämnden (SRN), som domstolen fastställde.

SRN gjorde följande uttalande.

”Reglerna fick i sak sin nuvarande lydelse genom SFS 2003:745 som trädde i kraft den 1 januari 2004 och tillämpades första gången vid 2005 års taxering. Dessförinnan krävdes för att motion och annan friskvård skulle vara skattefri att den

– utövades inom en anläggning som regelbundet disponerades av arbetsgivaren eller av en personalstiftelse som var knuten till arbetsgivaren,

– utövades enligt abonnemang som tecknats av arbetsgivaren och betalats direkt av denne till anläggningens innehavare,

– var av kollektiv natur, eller

– i andra fall i ringa omfattning utövades av den anställde.

Frågan är om slopandet den 1 januari 2004 av de särskilda villkoren för skattefrihet för motion och annan friskvård i 11 kap. 12 § medfört att en arbetsgivare numera kan erbjuda motionsutrustning e.d. för användning i bostaden utan beskattningskonsekvenser för den anställde.

Villkoren i 11 kap. 11 och 12 §§ för att en personalvårdsförmån ska anses föreligga innebär inte något uttryckligt hinder mot att en arbetsgivare tillhandahåller motionsutrustning för användning i bostaden.

I författningskommentaren till de ursprungliga bestämmelserna (då i 32 § 3 e mom. och anvisningspunkten 3 b till 32 § kommunalskattelagen [1928:370]) uttalades emellertid att ”[e]tt kännetecken för en personalvårdsförmån är att den som regel åtnjuts på arbetsplatsen. Men om en förmån av sedvänja åtnjuts på annat håll som t.ex. vid en personalutflykt är en sådan förmån givetvis skattefri.” (prop. 1987/88:52 s. 71).

Det sades vidare att det inte var rimligt att begränsa skattefriheten för friskvård och motion till arbetsplatsen eller dess direkta närhet. Motiverat av den sedvänja som hade utvecklats inom området och som en rimlig avvägning infördes därför skattefrihet för motion i anläggningar som disponerades av arbetsgivaren även utanför arbetsplatsen (a. prop. s. s. 49 och 54). Skattefrihet infördes också för motion som utövades enligt abonnemang som arbetsgivaren tecknat med och direkt betalat till innehavaren av en motionsanläggning (SkU 1987/88:8 s. 42). Skattefriheten avsåg endast motion och motionsidrott som kunde utövas med utrustning, idrottsredskap, av enklare slag (prop. 1987/88:52 s. 53 f.).

Av förarbetena till 2004 års ändringar i 11 kap. 12 § framgår att syftet var att förtydliga och förenkla bestämmelserna, t.ex. blev det klart att betalning av abonnemangskostnaden för en anläggning inte behöver ske direkt från arbetsgivaren till anläggningens innehavare (prop. 2002/03:123 s. 14). Att innebörden av uttrycket personalvårdsförmån var avsedd att ändras på något mer grundläggande plan framgår inte. Inte heller framträder någon avsikt att låta uttrycket innefatta tillhandahållande av utrustning genom hemlån.

Enligt Skatterättsnämndens uppfattning får huvudregeln alltjämt anses vara att en personalvårdsförmån ska tillhandahållas på arbetsplatsen. Beträffande bl.a. motion accepteras dock av sedvänja att den utövas även utanför arbetsplatsen på särskilda anläggningar. Skattefriheten för personalvårdsförmåner utgör ett särskilt reglerat undantag från huvudregeln i 11 kap. 1 § om vad som ska tas upp som intäkt av tjänst. Det talar för en restriktiv tillämpning av bestämmelserna i 11 och 12 §§ (jfr prop. 1987/88:52 s. 52 och 54).

Med hänsyn till det anförda kan den del av friskvårdsprogrammet som innefattar hemlån av motionsband enligt nämndens mening inte anses som en personalvårdsförmån enligt 11 kap. 11 § för PO [den anställde].

Vad gäller webbtjänsten innebär den, såsom tjänsten beskrivits i ärendet, att PO i huvudsak får tillgång till allmän friskvårdsinformation på en hemsida som leverantören upprättat specifikt för arbetsgivaren. PO kan också skriva in uppgifter rörande den egna träningen och jämföra med arbetskamraternas träningsresultat och anmäla sig till aktiviteter som arbetsgivaren anordnar. Med hjälp av inloggningsuppgifter har han möjlighet att ta del av hemsidan från vilken plats som helst med internetuppkoppling. Enbart den omständigheten att innehållet är tillgängligt även från PO:s bostad medför enligt nämndens mening inte att tillgången till webbtjänsten faller utanför vad som kan anses utgöra personalvårdsförmån enligt 11 kap. 11 och 12 §§.”

4 Bedömning

Enligt Skatteverkets bedömning innebär HFD:s dom att möjligheterna för en arbetsgivare att skattefritt bekosta anställdas friskvårdaktiviteter hemma i bostaden är begränsade. Huvudregeln för personalvårdsförmåner är att de ska skapa trivsel i arbetet och är därför inte avsedda att tillhandhahållas i den anställdes bostad utan i första hand vid arbetsplatsen, alternativt i andra lämpliga lokaler eller vid särskilda anläggningar för ändamålet.

Nedan framgår Skatteverkets bedömningar för olika former av friskvård och motion.

4.1 Motionsutrustning och liknande

När det gäller utrustning är det nu klarlagt att arbetsgivare såsom skattefri personalvårdsförmån inte kan tillhandhålla t.ex. motionsutrustning eller liknande för att användas i en anställds bostad. Detta gäller i princip alla former av utrustning, t.ex. motionsband, skivstång och hantlar.

Skatteverket har tidigare godkänt att enklare utrustning tillfälligt kan förvaras i bostaden, t.ex. gåstavar i samband med att de används vid motion till och från arbetet, och detta bör även fortsättningsvis godtas. Undantag från skatteplikt bör även gälla om arbetsgivaren tillhandhåller utrustning i bostaden för en anställd som pga. funktionshinder har svårigheter att utföra friskvårdsaktivitet på annan plats, jfr SKV M 2014:23 avsnitt 3.5.1.

4.2 Motion och friskvård via webb- och mobiltjänster

När det gäller tjänster och funktioner som används via dator, läsplatta eller mobiltelefon klargör domen att enklare tjänster som tillgång till information om friskvård, registrering av egen träning, anmälan till aktiviteter och liknande inte medför skatteplikt enbart av den omständigheten att tjänsterna kan användas även i bostaden.

Vidare bör det inte finnas något hinder att anställda utför motions- eller friskvårdsaktiviteter som tillhandhålls via internet eller mobilapp om aktiviteten utförs i anlutning till arbetsplatsen eller annan lämplig lokal som arbetsgivaren hyr eller tillhandahåller på annat sätt för de anställdas räkning. Om de anställda som exempel kan utföra webbaserade motions- eller yogaövningar i en lämpligt utrustad lokal vid arbetsplatsen ses detta som en skattefri personalvårdsförmån.

I vissa fall när det gäller mobilappar, t.ex. för enklare träningsprogram, kost- och kaloriregistrering, stegräknare och pulskontroll, är det naturligt att dessa används under hela dagen, dvs. även på fritiden och i bostaden. Den omständigheten att en sådan friskvårdsapp kan användas under hela dagen, t.ex. när den anställde utför motionslöpning på sin fritid, bör inte medföra skatteplikt för en sådan app som arbetsgivaren bekostar.

Situationen är dock en annan om avsikten är att själva aktiviteten ska utföras i bostaden, t.ex. i fråga om motions- eller yogaprogram. Detta får i normalfallet anses ligga utanför det som lagstiftaren avsett med personalvårdsförmån. Om arbetsgivaren således bekostar ett träningsprogram för motions- eller yogaövningar som den anställde utför i sin bostad är detta normalt en skattepliktig förmån. Detta gäller oavsett vilken teknik som programmet tillhandhahålls via, t.ex. webbtjänst, mobilapp, dvd-skiva eller på annat sätt.

I undantagsfall, om det finns särskilda omständigheter, bör dock kunna godtas att en sådan motions- eller friskvårdsaktivitet utförs i bostaden utan beskattning. Nedan ges exempel på sådana situationer.

• Om en anställd har en fast arbetsplats i sin bostad och även huvudsakligen utför arbetet där faller det sig naturligt att även eventuell motion eller friskvård via webbtjänst eller liknande får utövas där i anslutning till arbetspassen.
• Om en anställd pga. funktionshinder har svårigheter att utföra en friskvårdsaktivitet på annan plats än bostaden bör arbetsgivaren kunna bekosta sådan webbtjänst eller liknande, jfr avsnitt 4.1 ovan.
• Profylaxkurs för blivande föräldrar via webbtjänst eller liknande kan lämpa sig för att utföras i bostaden, i de fall kursen inte genomförs i särskilda lokaler.