Skattetillägg när kontrolluppgift har lämnats året före taxeringsåret

1 Sammanfattning

Har en skattskyldig inte redovisat kapitalvinst på en utfärdad option och har kontrolluppgift om optionen lämnats året före det taxeringsår som kapitalvinsten skulle ha deklareras har oriktig uppgift lämnats och skattetillägg ska tas ut. Skattetillägget ska beräknas efter tio procent eftersom rättelse i en sådan situation får anses ha gjorts med stöd av normalt tillgängligt kontrollmaterial.

2 Bakgrund och frågeställningar

Vid utfärdande av optioner ska kontrolluppgift lämnas. I vissa fall ska beskattning av kapitalvinst på grund av en utfärdad option ske först året efter det år då kontrolluppgiften lämnats.

Fråga har uppkommit om skattetillägg ska tas ut i den ovan beskrivna situationen om den skattskyldige inte redovisat kapitalvinsten och, om skattetillägg ska tas ut, efter vilken procentsats det ska beräknas.

3 Gällande rätt m.m.

Av 5 kap. 8 § 2. taxeringslagen (TL) följer att skattetillägg inte ska tas ut om den oriktiga uppgiften har rättats eller hade kunnat rättas med ledning av en kontrolluppgift som ska lämnas utan föreläggande enligt lagen om självdeklarationer och kontrolluppgifter (LSK) och som har varit tillgänglig för Skatteverket före utgången av november taxeringsåret.

Enligt 5 kap. 4 § andra stycket TL ska skattetillägget beräknas efter tio procent när den oriktiga uppgiften har rättas eller hade kunnat rättas med ledning av kontrollmaterial som normalt är tillgängligt för Skatteverket och som varit tillgängligt för verket före utgången av november taxeringsåret.

Av författningskommentaren till 5 kap. 8 § 2. TL (prop. 2002/03:106 s. 238) framgår att för att skattetillägg inte ska tas ut krävs att den oriktiga uppgiften kan rättas med ledning av kontrolluppgiften. ”I detta ligger att kontrolluppgiften förutsätts innehålla tillräckligt med information för att skattemyndigheten med ledning av kontrolluppgiften skall kunna fatta ett beslut. Krävs en utredning skall skattetillägg i stället tas ut med tio procent eftersom rättelse i ett sådant fall får anses ha skett med stöd av tillgängligt kontrollmaterial enligt bestämmelsen i föreslagna 5 kap. 4 § andra stycket.”

Enligt 10 kap. 7 § 2. LSK ska kontrolluppgift lämnas om utfärdande av optioner.

I kontrolluppgiften ska anges erhållen ersättning, dvs. den premie som utfärdaren erhåller vid utfärdandet, efter avdrag för försäljningsprovision och liknande utgifter.

Av 44 kap. 31 § inkomstskattelagen framgår att utfärdaren av en option ska ta upp kapitalvinst på grund av en köp- eller säljoption som är lämpad för allmän omsättning och som löper på högst ett år som intäkt det beskattningsår då han befrias från sina förpliktelser. Vidare framgår av nämnda paragraf att i fråga om andra köp- eller säljoptioner, bl.a. sådana som löper på mer än ett år, utfärdarens kapitalvinst ska tas upp som intäkt det beskattningsår optionen utfärdas.

En option kan avslutas under hela löptiden. Det kan ske genom inlösen, kvittning, stängning eller genom förfall. För en option med en löptid understigande ett år kan situationen vara sådan att kontrolluppgiftsskyldigheten inträder år 1 medan beskattningen av kapitalvinsten ska ske år 2.

4 Skatteverkets bedömning

Bakgrunden till att skattetillägg inte tas ut när en oriktig uppgift kan rättas med ledning av

kontrolluppgift som funnits tillgänglig för Skatteverket före utgången av november taxeringsåret är att risken för att ett taxeringsbeslut blir fel på grund av att den skattskyldige lämnat oriktig uppgift i dessa fall är obetydlig. I den absoluta merparten fall ska beskattning av en intäkt som anges i en kontrolluppgift ske det taxeringsår för vilken uppgiften lämnas. I något enstaka fall, som det nu förevarande, ska dock kontrolluppgift lämnas för ett visst taxeringsår oavsett om beskattning ska ske det året eller ett senare år. I det fall kontrolluppgift ska lämnas år 1 men beskattning ska ske först år 2 är av naturliga skäl risken för ett felaktigt taxeringsbeslut betydligt större jämfört med det fall då taxering ska ske det år som kontrolluppgiften lämnas. Oaktat detta förhållande torde det, med hänsyn till lagtextens ordalydelse och att det är fråga om en sanktionsavgift som i Europakonventionens mening betraktas som ett straff, inte vara möjligt att behandla de två fallen olika i skattetilläggssammanhang. I båda fallen har ju kontrolluppgiften varit tillgänglig före utgången av november taxeringsåret. Dessutom kan det inte anses rimligt att en skattskyldig ska hamna i ett sämre läge av det skälet att kontrolluppgiftsskyldigheten vad gäller optioner har utformats på det sättet att kontrolluppgift ska lämnas vid utfärdandet av en option även om beskattning ska ske först när optionsaffären avslutats. Slutsatsen av det sagda innebär att en skattskyldig ska tillgodoräknas förekomsten av en kontrolluppgift även i de fall kontrolluppgiften lämnats året före det år som beskattning ska ske.

I en kontrolluppgift om utfärdad option lämnas uppgift om vilken ersättning som utfärdaren av optionen erhållit vid utfärdandet. Däremot lämnas ingen uppgift om på vilket sätt den utfärdade optionen avslutats och således inte heller om anskaffningsutgiften. Eftersom kapitalvinsten beräknas olika beroende på hur optionen avslutats och det inte heller finns någon möjlighet att, som vid marknadsnoterade aktier, med hjälp av ett schablonmässigt omkostnadsbelopp beräkna kapitalvinsten är det inte möjligt att utan utredning fatta ett taxeringsbeslut. Skattetillägg ska därför tas ut med tio procent eftersom den oriktiga uppgiften får anses ha rättats med stöd av sådant kontrollmaterial som avses i 5 kap. 4 § andra stycket TL.