Undantag från skattskyldighetens inträde

Bestämmelserna om undantag från skattskyldighetens inträde

I LSKE finns bestämmelser om undantag från skattskyldighetens inträde i 13 och 14 §§. I 13 § finns bestämmelser om ett generellt undantag från skattskyldighetens inträde. I 14 § finns bestämmelser om undantag från skattskyldighetens inträde för den som är godkänd lagerhållare. Dessa undantag innebär att varor för vilka skattskyldighet enligt 12 § LSKE inträder ändå inte ska beskattas om förutsättningarna i 13 § respektive 14 § LSKE är uppfyllda.

Generella undantag för varor som skattskyldighet tidigare inträtt för

Enligt 13 § första stycket LSKE inträder skattskyldigheten inte för en skattepliktig vara som i Sverige tidigare har:

1. ägts av någon annan än en lagerhållare,
2. tagits till ett försäljningsställe för detaljförsäljning, eller
3. tagits i anspråk för annat ändamål än försäljning.

Sådana förhållanden och händelser som gällt eller inträffat före ett beslut om att bevilja återbetalning enligt 13 a § LSKE ska dock inte beaktas (13 § andra stycket LSKE).

Skattskyldighet inträder inte heller för en skattepliktig vara som har tillverkats före den 1 juli 2017 (13 § tredje stycket LSKE).

Undantaget avser skattepliktiga varor som i Sverige tidigare uppfyllt något av villkoren i punkterna 1–3 i bestämmelsen. Att ett av villkoren ska vara uppfyllt ”tidigare” innebär att det ska vara uppfyllt innan skattskyldighetens inträde. Att något av villkoren uppfylls i samband med eller efter det att skattskyldigheten inträder innebär inte att varan undantas från beskattning. Däremot kommer varan i så fall att undantas från beskattning om förutsättningarna för skattskyldighet återigen skulle uppfyllas. Eftersom det är fråga om undantag från skattskyldighet så är det den skattskyldige som ska visa att förutsättningarna för skattefrihet är uppfyllda. Det räcker dock att något av de uppräknade villkoren är uppfyllda för att skattskyldighet inte ska inträda (jfr prop. 2022/23:1 s. 249).

Bestämmelsen innebär att varor inte blir dubbelbeskattade och är tillämplig oavsett vem som tidigare har redovisat och betalat skatt för varan (jfr prop. 2016/17:1 s. 439).

Undantaget är kopplat till skattskyldighetens inträde och inte nivån på skatten. Om skattskyldigheten har inträtt vid ett tillfälle och förutsättningarna för skattskyldighet vid ett senare tillfälle är uppfyllda igen inträder ingen skattskyldighet vid det senare tillfället även om skattenivån då skulle vara högre (jfr prop. 2017/18:294 s. 85).

Vara som tidigare har ägts av någon annan än en lagerhållare

Enligt villkoret i 13 § första stycket 1 LSKE ska varan i Sverige tidigare ha ägts av någon annan än en lagerhållare. Det innebär att varan vid någon tidpunkt ska ha befunnit sig i Sverige samtidigt som dess ägare inte var lagerhållare. Att ägaren tidigare eller senare har varit eller blivit godkänd som lagerhållare påverkar inte undantaget. Det har ingen betydelse om ägaren är en privatperson eller ett företag, så länge den inte är lagerhållare (jfr prop. 2022/23:1 s. 250).

Vara som tagits till ett försäljningsställe för detaljförsäljning

Enligt villkoret i 13 § första stycket 2 LSKE ska varan i Sverige ha tagits till ett försäljningsställe för detaljförsäljning. Villkoret motsvarar inträdet för skattskyldighet enligt 12 § första stycket 1 b LSKE. För att villkoret ska var uppfyllt krävs även att försäljningsstället är beläget i Sverige (jfr prop. 2022/23:1 s. 250).

Med detaljförsäljningsställe avses en butikslokal och eventuellt butikslager som ligger i direkt anslutning till själva butikslokalen. Fabrikslager, centrallager och andra lager dit allmänheten inte har tillträde för att göra privata inköp ska inte anses utgöra detaljförsäljningsställe. Detta gäller även om det från lagret sker direktförsäljning till konsument via Internet, telefon, postorderkatalog eller liknande (jfr prop. 2016/17:1 s. 438 och prop. 2022/23:1 s. 250).

Varor som tagits i anspråk för annat ändamål än försäljning

Enligt villkoret i 13 § första stycket 3 LSKE ska varan i Sverige ha tagits i anspråk för annat ändamål än försäljning. Det täcker in en rad situationer. Det kan exempelvis vara fråga om att ägaren använder varan eller att den ges bort. Det omfattar även att elektronik lämnas till återvinningscentral eller producentansvarsorganisation. Undantaget motsvarar inträdet av skattskyldighet enligt 12 § första stycket 1 c LSKE, men får i praktiken en större tillämpning då det inte krävs att ägaren är lagerhållare. Liksom för övriga villkor krävs att det ska ha uppfyllts i Sverige. Att någon exempelvis har använt en vara i något annat land medför inte att villkoret blir uppfyllt (jfr prop. 2022/23:1 s. 250).

Flera villkor kan vara uppfyllda samtidigt

I många situationer kommer flera av villkoren i 13 § första stycket LSKE att vara uppfyllda samtidigt. Om en lagerhållare exempelvis säljer en dator som tidigare ägts och använts av en privatperson i Sverige är undantaget tillämpligt dels på grund av att datorn i Sverige tidigare har ägts av någon annan än en lagerhållare, dels på grund av att den i Sverige har tagits i anspråk för annat ändamål än försäljning i och med att privatpersonen tidigare har använt den (jfr prop. 2022/23:1 s. 250).

Samordning mellan 13 och 13 a §§ LSKE

I 13 § andra stycket LSKE finns en bestämmelse om samordningen mellan undantaget och återbetalning enligt 13 a § LSKE. Vid bedömningen av om undantaget enligt första stycket är tillämpligt ska förhållanden och händelser som gällt eller inträffat före ett beslut om att bevilja återbetalning enligt 13 a § LSKE inte beaktas. För pågående förhållanden, såsom att varan ägs av någon annan än en lagerhållare, är det enbart perioden innan beslutet om återbetalning som inte beaktas. Om samma person i Sverige äger varan även efter återbetalningen innebär det att undantaget blir tillämpligt (jfr prop. 2022/23:1 s. 250).

Bestämmelsen om undantag är inte tillämplig om skatten har återbetalats enligt 13 a § LSKE. Det har ingen betydelse till vem skatten har återbetalats. En återbetalning gör att den skattskyldighet för vilken skatten har återbetalats inte längre hindrar framtida skattskyldigheters inträde (prop. 2019/20:99 s. 96-97).

Exempel: Tillämpning av 13 § LSKE i förhållande till 13 a § LSKE

En skattepliktig vara förs in till Sverige den 1 februari, vilket innebär att skattskyldigheten inträder. Den 1 april flyttas varan till ett annat EU-land och det sker en återbetalning av skatten enligt 13 a § LSKE. Om varan sedan åter förs in till Sverige den 1 maj kommer skattskyldigheten att inträda på nytt. Att skattskyldighet för varorna inträtt den 1 februari hindrar inte detta eftersom den skatten har återbetalats. Om någon återbetalning däremot inte hade skett blir undantaget i 13 § tillämpligt (jfr prop. 2019/20:99 s. 97).

Generellt undantag för varor tillverkade före den 1 juli 2017

I 13 § tredje stycket LSKE finns ett generellt undantag från skattskyldighet för varor som har tillverkats före den 1 juli 2017. Tillverkningen kan ha skett i Sverige eller något annat land. För att undantaget ska vara tillämpligt krävs att varan som sådan har tillverkats före den 1 juli 2017. Det är inte tillräckligt att varan innehåller delar tillverkade före detta datum om själva varan är tillverkas senare. I praktiken kommer varor tillverkade före detta datum sannolikt i de flesta fall även att uppfylla villkoren för undantag i 13 § första stycket LSKE (jfr prop. 2022/23:1 s. 250).

Undantag från skattskyldighetens inträde för godkänd lagerhållare

I vissa fall inträder inte skattskyldigheten för den som är godkänd lagerhållare (14 § LSKE). Bestämmelserna innebär att varor för vilka skattskyldigheten inträder enligt 12 § första stycket 1 LSKE ändå inte ska beskattas om något av undantagen i bestämmelserna är tillämpligt.

Skattskyldigheten för en godkänd lagerhållare inträder enligt 14 § LSKE inte för en skattepliktig vara

• som levereras till en köpare i ett annat land
• där samtliga delar som avses i 5 och 6 §§ (kretskort och plastdelar som väger mer än 25 gram) har
  • fullständigt förstörts genom oförutsedda händelser eller force majeure,
  • lämnats till avfallsåtervinning, eller
  • återanvänts vid tillverkning av skattepliktig vara

För de varor som undantas från beskattning med stöd av bestämmelserna i 14 § LSKE ska någon skatt inte redovisas i punktskattedeklarationen. Lagerhållaren bör dock bevara underlag som styrker det förhållandet som ger rätt till undantag (jfr prop. 2016/17:1 s. 439).

Den skattepliktiga varan levereras till en köpare i ett annat land

En skattepliktig vara som levereras till en köpare i ett annat land undantas från skattskyldighetens inträde (14 § första stycket LSKE).

Bestämmelsen innebär att lagerhållaren inte ska betala skatt för varor som levereras utomlands. Det är dock enbart händelsen som gör att varan levereras utomlands som undantas och inte varan som sådan. Skulle varan senare återinföras till Sverige kan den bli föremål för beskattning. Om varan vid försäljningen tas från lagerhållarens försäljningsställe och levereras till en köpare utomlands är undantaget inte tillämpligt eftersom skattskyldigheten inträtt vid ett tidigare tillfälle, d.v.s. när varan togs till försäljningsstället (jfr prop. 2016/17:1 s. 439).

Om en skattepliktig vara hyrs ut till en kund i ett annat land är undantaget inte heller tillämpligt eftersom varan då inte levereras till en köpare.

Fullständigt förstörts genom oförutsedda händelser eller force majeure

En skattepliktig vara undantas från skattskyldighetens inträde om varans kretskort och samtliga plastdelar som väger mer än 25 gram blivit fullständigt förstörda av oförutsedda händelser eller force majeure (14 § andra stycket 1 LSKE).

Ett exempel på när detta undantag blir tillämpligt är då varor brunnit upp. För att undantaget ska vara tillämpligt ska samtliga delar där kemikalieinnehållet mäts, d.v.s. kretskort och plastdelar som väger med än 25 gram, vara fullständigt förstörda. Det är alltså inte tillräckligt att varan skadats och inte går att sälja för att undantaget ska bli tillämpligt (jfr prop. 2016/17:1 s. 439–440).

Lämnats för avfallsåtervinning

En skattepliktig vara undantas från skattskyldighetens inträde om varans kretskort och samtliga plastdelar som väger mer än 25 gram lämnats för avfallsåtervinning (14 § andra stycket 2 LSKE).

Bestämmelsen innebär att en vara som är skadad eller på annat sätt inte går att sälja kan undantas från skatteplikt genom att varans kretskort och samtliga plastdelar som väger mer än 25 gram lämnas till avfallsåtervinning (jfr prop. 2016/17:1 s. 440).

Återanvänts vid tillverkning av skattepliktiga varor.

En skattepliktig vara undantas från skattskyldighetens inträde om varans kretskort och samtliga plastdelar som väger mer än 25 gram återanvänts vid tillverkning av skattepliktiga varor (14 § andra stycket 3 LSKE).

Bestämmelsen innebär att varor som lagerhållaren tar i anspråk för att använda vid tillverkning av annan skattepliktig vara undantas från beskattning. Det är istället endast den sist tillverkade varan som ska beskattas. För att undantaget ska vara tillämpligt ska samtliga delar där kemikalieinnehållet mäts, d.v.s. kretskort och plastdelar som väger med än 25 gram, återanvändas vid tillverkning av en skattepliktig vara. Om delar av varans kretskort eller plastdelar som väger med än 25 gram har blivit fullständigt förstörda eller har lämnats för avfallsåtervinning så räcker det att de kvarvarande delarna återanvänds vid tillverkningen av skattepliktig vara (prop. 2016/17:1 s. 440).

Bestämmelserna om undantag kan inte tillämpas retroaktivt

För att bestämmelserna om undantag från skattskyldighetens inträde ska vara tillämpliga måste den händelse som gör att varan undantas från beskattning ha inträffat senast vid tidpunkten för skattskyldighetens inträde. Om skattskyldighet har inträtt och någon av de i 14 § LSKE uppräknade situationerna inträffar därefter kan varan inte undantas från beskattning retroaktivt (jfr prop. 2016/17:1 s. 439).

Exempel: Bestämmelserna om undantag kan inte tillämpas retroaktivt

En lagerhållare tar varorna till ett försäljningsställe, vilket medför att skattskyldigheten inträder. Därefter inträffar en brand vid försäljningsstället vid vilken varan fullständigt förstörts. Eftersom varan förstörts efter att skattskyldigheten har inträtt är undantaget inte tillämpligt.