Avgångsland vid leverans av vara som ska genomgå bearbetning på uppdrag av säljaren, mervärdesskatt

1 Sammanfattning

När en vara genomgår bearbetning på uppdrag av säljaren anses transporten till köparen påbörjad först när varan är i överensstämmelse med försäljningsavtalet. När säljaren ansvarar för bearbetningen av varan anser Skatteverket att varan först efter det att varan bearbetats uppnår det skick som köparen vill att varan ska ha. Av denna anledning får transporten till köparen anses påbörjad på den plats där bearbetningen sker.

Om bearbetningen sker i Sverige och säljaren är etablerad i ett annat EU-land är den fysiska transporten från säljarens lager i det andra EU-landet till Sverige en överföring och användningen efter transport likställs med ett unionsinternt förvärv, d.v.s. en beskattningsbar transaktion.

Detta ställningstagande ersätter ställningstagandet ”Överföring av varor i samband med försäljning till ett annat EG-land eller till ett tredjeland”, dnr 131 306899-08/111. Det nya ställningstagandet innebär en ändring på så sätt att den transport som sker mellan EU-länder innan bearbetning av varan är en sådan överföring av vara som är en beskattningsbar transaktion när säljaren ansvarar för bearbetningen.

2 Frågeställning

Genom mervärdesskattelagen (2023:200), ML, har bestämmelserna om överföring av vara utformats i enlighet med rådets direktiv 2006/112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet.

I detta ställningstagande anger Skatteverket var transporten till köparen av en vara ska anses påbörjad när varan ska genomgå bearbetning på uppdrag av säljaren.

3 Gällande rätt m.m.

Om en vara sänds eller transporteras av leverantören, förvärvaren eller någon annan, är leveransen gjord inom landet, om varan finns här vid den tidpunkt då försändningen eller transporten till förvärvaren påbörjas. Det gäller under förutsättning att

1. annat inte följer av 8 eller 14 §, eller

2. transporten inte ska hänföras till en annan leverans enligt 15 § (6 kap. 5 § ML, jämför artikel 32 första stycket i mervärdesskattedirektivet).

En beskattningsbar persons överföring av varor från den egna rörelsen till ett annat EU-land likställs med en leverans av varor mot ersättning, om inte annat följer av 15 §.

Med överföring av varor till ett annat EU-land avses, med undantag för de försändningar och transporter som anges i 13 §, varje försändning eller transport av materiell lös egendom som utförs

1. av en beskattningsbar person eller för denna persons räkning,

2. inom ramen för den beskattningsbara personens rörelse, och

3. från det EU-land där varan finns till ett annat EU-land (5 kap. 12 § ML, jämför artikel 17.1 i mervärdesskattedirektivet).

Med unionsinternt förvärv av varor mot ersättning likställs en beskattningsbar persons användning inom ramen för den egna rörelsen av varor som sänts eller transporterats av den beskattningsbara personen eller för dennes räkning från ett annat EU-land där varorna

1. producerats, utvunnits, bearbetats, köpts in,

2. förvärvats genom ett unionsinternt förvärv i den mening som avses i artikel 2.1 b i mervärdesskattedirektivet, eller

3. importerats till det andra EU-landet av den beskattningsbara personen inom ramen för rörelsen (5 kap. 23 § första stycket ML, jämför artikel 21 i mervärdesskattedirektivet).

Artikel 8.1 a i sjätte direktivet (artikel 32 första stycket i mervärdesskattedirektivet) förutsätter ett tidsmässigt och materiellt samband mellan leveransen av den aktuella varan och transporten av densamma, liksom att det finns en kontinuitet i transaktionens förlopp. Ett sådant samband och en sådan kontinuitet saknas när leverantören sänder varan till tillhandahållaren av tjänster för bearbetning innan de levereras till förvärvaren, i syfte att varan ska uppfylla kraven enligt avtalet mellan leverantören och förvärvaren. Under dessa omständigheter ska platsen för leveransen anses vara den plats där varan befinner sig när den blir överensstämmande med kraven enligt avtalet mellan dessa båda parter (C-446/13, Fonderie 2A, punkterna 29–30).

Artikel 8.1 a i sjätte direktivet (artikel 32 första stycket i mervärdesskattedirektivet) ska tolkas så, att platsen för en leverans av en vara som säljs av ett bolag etablerat i en medlemsstat till en förvärvare etablerad i en annan medlemsstat, efter det att varan för säljarens räkning bearbetats av en tillhandahållare av tjänster i denna andra medlemsstat i syfte att färdigställa varan för leverans innan tillhandahållaren skickar den vidare till förvärvaren, ska anses vara belägen i den medlemsstat där förvärvaren är etablerad (C-446/13, Fonderie 2A, punkt 32).

4 Bedömning

När en beskattningsbar person inom ramen för sin rörelse transporterar en vara från ett EU-land till ett annat EU-land är det fråga om överföring av vara. En beskattningsbar persons överföring av vara från den egna rörelsen till ett annat EU-land likställs med en leverans av vara mot ersättning, d.v.s. en beskattningsbar transaktion. Användningen av de överförda varorna likställs med ett unionsinternt förvärv.

När en vara genomgår bearbetning på uppdrag av säljaren anses transporten till köparen påbörjad först när varan är i överensstämmelse med försäljningsavtalet. När säljaren ansvarar för bearbetningen av varan anser Skatteverket att varan först efter det att varan bearbetats uppnår det skick som köparen vill att varan ska ha. Av denna anledning är transporten till köparen påbörjad på den plats där bearbetningen har skett.

Om bearbetningen sker i Sverige och säljaren är etablerad i ett annat EU-land är den fysiska transporten från säljarens lager i det andra EU-landet till Sverige en överföring och användningen efter transport likställs med ett unionsinternt förvärv, d.v.s. en beskattningsbar transaktion. Detta gäller oavsett om en eventuell köpare i samband med överföringen är känd eller inte.

Detta ställningstagande ersätter ställningstagandet ”Överföring av varor i samband med försäljning till ett annat EG-land eller till ett tredjeland”, dnr 131 306899-08/111. Det nya ställningstagandet innebär en ändring på så sätt att den transport som sker mellan EU-länder innan bearbetning av varan är en sådan överföring av vara som är en beskattningsbar transaktion när säljaren ansvarar för bearbetningen.