Betalning av skuld i utländsk valuta - kapitalbeskattning

1 Sammanfattning

Betalning av lån i utländsk valuta medför kapitalvinstbeskattning. Kapitalvinsten beräknas som skillnaden mellan det återbetalade beloppets värde vid upplåningen och dess värde vid återbetalningen.

Det återbetalade beloppets värde vid upplåningen ska beräknas separat för varje enskilt lån, som har olika långivare eller villkor. Om låntagaren däremot har flera lån i samma valuta till samma långivare och med samma villkor, kan lånen anses vara av samma slag och sort. Det innebär att det återbetalade beloppets värde vid upplåningen ska beräknas som ett genomsnitt av värdena för de olika upplånade beloppen. Motsvarande gäller också om ett befintligt lån har utökats med ytterligare en upplåning på samma villkor.

2 Frågeställning

Betalning av skuld i utländsk valuta medför kapitalvinstbeskattning. Kapitalvinsten beräknas som skillnaden mellan det återbetalade beloppets värde vid upplåningen och dess värde vid återbetalningen. Lagtexten anger att värdet vid upplåningen beräknas som ett genomsnitt av värdena av olika upplånande belopp i samma valuta.

Vad är innebörden av uttrycket ”som ett genomsnitt av värdena av olika upplånade belopp”?

• Ska ett genomsnittligt värde beräknas för samtliga lån i samma valuta, trots att de avser olika långivare eller att lånen har olika villkor, eller
• ska ett genomsnittlig värde endast beräknas för lån med samma långivare och villkor?

Skatteverket anser att en viss typ av skulder inte medför kapitalvinstbeskattning och den frågan behandlas i Skatteverkets ställningstagande ”Kapitalvinstbeskattning av skulder i utländsk valuta i inkomstslaget kapital”, 2021-06-07, dnr 8-1040073.

3 Gällande rätt m.m.

I 54 kap. inkomstskattelagen (1999:1229), IL, finns bestämmelser om låntagares kapitalvinster på grund av valutakursförändringar vid betalning av skulder i utländsk valuta och de gäller endast för inkomstslaget kapital (54 kap. 1 § IL).

Kapitalvinsten ska beräknas som skillnaden mellan det återbetalade beloppets värde vid upplåningen och dess värde vid återbetalningen. Värdet vid upplåningen ska beräknas som ett genomsnitt av värdena av olika upplånade belopp i samma valuta och med beaktande av de återbetalningar som gjorts (54 kap. 3 § IL).

Vad som sägs om kapitalvinster gäller på motsvarande sätt för kapitalförluster (44 kap. 2 § IL).

4 Bedömning

Bestämmelsen i 54 kap. 3 § IL tillkom i samband med införandet av inkomstskattelagen. I författningskommentaren anges att bestämmelsen om beräkning av kapitalvinsten har hämtats från 30 § 2 mom. andra stycket lag (1947:576) om statlig inkomstskatt, SIL. Skatteverket anser därför att nuvarande bestämmelse i 54 kap. 3 § IL ska tillämpas med hänsyn till den tidigare bestämmelsen i 30 § 2 mom. andra stycket SIL.

Vid beräkning av kapitalvinsten skulle långivaren medges avdrag för det återbetalade beloppets värde vid utlåningstillfället. Låntagaren skulle å sin sida ta upp motsvarande belopp som en intäkt. Låntagarens intäkt skulle alltså beräknas på samma sätt som gällde för att beräkna långivarens avdrag för sin anskaffningsutgift. Bestämmelsen angav också att värdet av det återbetalade beloppet vid utlåningstillfället skulle beräknas med tillämpning av genomsnittsmetoden enligt 27 § 2 mom. första stycket SIL. Genomsnittsmetoden, som numera regleras i 48 kap. 7 § IL, innebär att anskaffningsvärdet ska beräknas med hänsyn till det genomsnittliga anskaffningsvärdet för samtliga värdepapper av samma slag och sort.

Fordringar på skilda personer eller med olika villkor, t.ex. ränta eller tidpunkt för återbetalning, kan inte vara fordringar av samma slag och sort. Lån kan dock ha lämnats vid skilda tidpunkter till samma låntagare och med samma villkor. Andelar av samma fordran, t.ex. en obligation, kan också ha förvärvats vid olika tillfällen och för olika belopp. Ett sådant innehav kan avse fordringar av samma slag och sort och omkostnadsbeloppet ska därmed beräknas med hänsyn till den genomsnittliga anskaffningsutgiften

Skatteverket anser att det återbetalade beloppets värde vid upplåningen ska beräknas med hänsyn till bestämmelsen i 48 kap. 7 § IL om en genomsnittlig beräkning för fordringar av samma slag och sort. Det innebär att beräkningen av det återbetalade beloppets värde vid upplåningen ska ske separat för varje enskilt lån, som har olika långivare eller villkor. Om låntagaren däremot har flera lån i samma valuta till samma långivare och med samma villkor, kan lånen anses vara av samma slag och sort. Det innebär att det återbetalade beloppets värde vid upplåningen ska beräknas som ett genomsnitt av värdena för de olika upplånade beloppen. Motsvarande gäller också om ett befintligt lån har utökats med ytterligare en upplåning på samma villkor.

Exempel 1

Anna har lånat 10 000 euro hos Bank A till kursen 10 kr och hon har också lånat 5 000 euro hos Bank B till kursen 9 kr. Anna återbetalar lånet hos Bank A till kursen 9,50 kr, dvs. 95 000 kr. Det återbetalade beloppets värde vid upplåningen är 100 000 kr (10 000 euro x 10). Lånet hos Bank B saknar betydelse för att beräkna kapitalvinsten för återbetalningen av lånet till Bank A, eftersom det lånet inte kan anses vara av samma slag och sort som lånet hos Bank A. När Anna återbetalar lånet till Bank B, ska kapitalvinsten beräknas separat för just det lånet.

Återbetalning av lånet hos Bank A medför alltså en kapitalvinst med 5 000 kr (100 000 – 95 000).

Exempel 2

Bengt har lånat 10 000 euro av Per till kursen 10 kr. Efter något år lånar Bengt ytterligare 10 000 euro av Per till kursen 11 kr, med i övrigt samma villkor som det tidigare lånet. Bengt återbetalar 5 000 euro till kursen 9 kr, dvs. 45 000 kr.

Bengt har nu två lån hos samma långivare med samma villkor, varför lånen kan anses vara av samma slag och sort. Det återbetalade beloppets värde vid upplåningen ska därför beräknas till ett genomsnitt av de upplånade beloppen, dvs. (10 000 x 10) + (10 000 x 11) = 210 000 kr / 20 000 euro = 10,50 kr. Värdet vid upplåningen av det återbetalade beloppet är därmed 5 000 euro x 10,50 = 52 500 kr.

Amorteringen medför alltså en kapitalvinst med 7 500 kr (52 500 – 45 000).

Exempel 3

David har lånat 10 000 euro hos Bank A till kursen 10 kr. Senare utökar han samma lån på i övrigt oförändrade villkor med ytterligare 10 000 euro till kursen 9 kr. David har därefter en skuld till Bank A med 20 000 euro, som avser ett och samma lån. David återbetalar 10 000 euro till kursen 9,20 kr.

Det återbetalade beloppets värde vid upplåningen ska beräknas till ett genomsnitt av de olika upplånade beloppen, dvs. (10 000 x 10) + (10 000 x 9) = 190 000 kr / 20 000 euro = 9,50 kr. Värdet vid upplåningen av det återbetalade beloppet är därmed 10 000 euro x 9,50 = 95 000 kr.

Amorteringen medför alltså en kapitalvinst med 3 000 kr (95 000 – 92 000).