Beskattning av utdelning från svensk investeringsfond till mottagare som enligt skatteavtal har hemvist i annat land

1 Sammanfattning

En svensk investeringsfond är inte ett bolag med hemvist i Sverige vid tillämpning av skatteavtal som motsvarar OECD:s modellavtal. Utdelning från en svensk investeringsfond till en mottagare med hemvist i den andra avtalsslutande staten omfattas då inte av utdelningsartikeln i skatteavtalet utan av artikeln för annan inkomst och beskattas endast i mottagarens hemviststat. Beskattning enligt intern rätt förhindras av ett sådant skatteavtal. Det gäller både beskattning enligt kupongskattelagen för begränsat skattskyldig mottagare och beskattning enligt inkomstskattelagen för obegränsat skattskyldig mottagare.

2 Frågeställning

Skatteverket har i ett ställningstagande 2012-04-24, Svenska investeringsfonder och skatteavtal, ansett att en svensk investeringsfond inte kan vara en person med hemvist i Sverige enligt skatteavtalen (dnr 131 125271-12/111). Om en svensk investeringsfond lämnar utdelning till en mottagare med hemvist i ett land med vilket Sverige har ingått ett skatteavtal som motsvarar OECD:s modellavtal, förhindras då den svenska beskattningen av skatteavtalet? Frågan gäller de fall när mottagaren är en begränsat skattskyldig fysisk person eller en utländsk juridisk person och beskattning sker enligt kupongskattelagen (1970:624), KupL. Frågeställningen omfattar även de fall när mottagaren är en obegränsat skattskyldig fysisk eller juridisk person där beskattning sker enligt inkomstskattelagen (1999:1229), IL, men där mottagaren har hemvist i annat land enligt skatteavtal.

3 Gällande rätt m.m.

Svenska investeringsfonder är civilrättsligt inte juridiska personer. I IL ska emellertid bestämmelserna om juridiska personer tillämpas på investeringsfonder (2 kap. 3 § andra stycket IL).

Obegränsat skattskyldiga fysiska och juridiska personer är skattskyldiga för alla sina inkomster från Sverige och från utlandet (3 kap. 8 § och 6 kap. 4 § IL).

Begränsat skattskyldiga personer ska betala kupongskatt på utdelning på andel i svensk investeringsfond (1 § andra stycket KupL).

Av huvudregeln i 4 § första stycket KupL följer att skattskyldighet föreligger för utdelningsberättigad om denne är en begränsat skattskyldig fysisk person, dödsbo efter en sådan person eller utländsk juridisk person och utdelningen inte är hänförlig till inkomst av näringsverksamhet som bedrivits från fast driftställe i Sverige. Från denna huvudregel finns ett antal undantag i 4 § KupL.

Artikel 10 i OECD:s modellavtal handlar om utdelning. Utdelning från bolag med hemvist i en avtalsslutande stat till person med hemvist i den andra avtalsslutande staten får beskattas i denna andra stat (artikel 10 punkt 1). Utdelningen får emellertid beskattas även i den avtalsslutande stat där det bolag som betalar utdelningen har hemvist, enligt lagstiftningen i denna stat, men om mottagaren har rätt till utdelningen får skatten inte överstiga 5 respektive 15 % beroende på mottagare (artikel 10 punkt 2).

Uttrycket ”person med hemvist i en avtalsslutande stat” definieras i artikel 4 i modellavtalet. Med uttrycket avses en person som enligt lagstiftningen i denna stat är skattskyldig där på grund av domicil, bosättning, plats för företagsledning eller annan liknande omständighet. Med ”person” avses en fysisk person, bolag eller annan sammanslutning (artikel 3 punkt 1 a i modellavtalet).

Med bolag avses juridisk person eller annan som vid beskattningen behandlas som juridisk person (artikel 3 punkt 1 b i modellavtalet).

Inkomst som person med hemvist i en avtalsslutande stat förvärvar och som inte behandlas i föregående artiklar i avtalet beskattas endast i denna stat, oavsett varifrån inkomsten härrör (artikel 21 punkt 1 i modellavtalet).

4 Bedömning

Från och med den 1 januari 2012 är investeringsfonder inte skattskyldiga för några inkomster. Skatteverket har i ett ställningstagande ansett att därmed kan en svensk investeringsfond inte heller vara en person med hemvist i Sverige enligt skatteavtalen (2012-04-24, Svenska investeringsfonder och skatteavtal, dnr 131 125271-12/111). Enligt definitionen i OECD:s modellavtal är investeringsfonden ett bolag eftersom den behandlas som en juridisk person vid beskattningen. Den kan emellertid inte vara ett bolag med hemvist eftersom den inte är skattskyldig för några inkomster.

Eftersom investeringsfonden inte är ett bolag med hemvist i Sverige omfattas utdelning från en investeringsfond inte av artikel 10 i skatteavtal som motsvarar OECD:s modellavtal. Sådan utdelning omfattas i stället av artikeln för annan inkomst och beskattas endast i mottagarens hemviststat (artikel 21 i modellavtalet). Den beskattning som följer av intern svensk rätt förhindras därför av skatteavtal som motsvarar OECD:s modellavtal. Det gäller både beskattning enligt kupongskattelagen för begränsat skattskyldig mottagare och beskattning enligt inkomstskattelagen för obegränsat skattskyldig mottagare när mottagaren har hemvist i den andra avtalsslutande staten.

Varje skatteavtal måste emellertid läsas noggrant eftersom det kan avvika från modellavtalet.

Om Sverige saknar skatteavtal med utdelningsmottagarens hemland eller om en obegränsat skattskyldig person har hemvist i Sverige vid tillämpning av ett skatteavtal förhindras inte den svenska beskattningen.