Beskattning av dispositionsrätt till fritidsbostad eller båt

Obs! Detta ställningstagande ersätter tidigare skrivelse 2009-03-13, dnr 131 70800607/111.

1 Sammanfattning

En anställd som kan disponera arbetsgivarens fritidsbostad eller fritidsbåt beskattas för möjligheten att använda egendomen för privat bruk och inte för ett faktiskt nyttjande. Det är således dispositionsrätten som beskattas. Detta gäller även om bostaden eller båten används i arbetsgivarens verksamhet, men denna inskränkning kan då reducera förmånsvärdet.

Om en anställd kan använda bostaden eller båten för privat bruk utan inskränkning bör förmånsvärdet av dispositionsrätten motsvara hyresvärdet på helårsbasis för en motsvarande bostad eller båt. Om det finns svårigheter att fastställa ett sådant hyresvärde bör detta motsvara en beräknad årskostnad för arbetsgivaren att hålla sig med egendomen.

Om en sådan egendom däremot regelmässigt används i verksamheten men ändå varit disponibel för den anställde under semester och helger bör beskattningen grunda sig på värdet av denna begränsade dispositionsrätt. Det kan som exempel gälla en båt som typiskt sett är användbar för fritidsändamål men som används för transporter i verksamheten. I normalfallet bör förmånsvärdet då beräknas motsvara fyra veckors marknadsmässiga hyreskostnad.

En vanlig situation är att ett företag vid sidan av den ordinarie verksamheten innehar en enstaka fritidsbostad eller båt för uthyrning. Om en anställd då har dispositionsrätt under outhyrd tid bör förmånsvärdet beräknas med ledning av hyresvärdet för dessa perioder.

I vissa fall kan inskränkningen vara så stor att dispositionsrätten får anses sakna värde. Detta kan som exempel vara fallet om företaget bedriver verksamhet med uthyrning av fritidsbåtar och dessa kontinuerligt hyrs ut eller nyttjas i verksamheten även under semesterperioder och helger. I sådana fall beskattas i förekommande fall den anställdes faktiska nyttjande.

Detta ställningstagande ersätter tidigare skrivelse den 13 mars 2009, Beskattning av dispositionsrätt till stugor och båtar, dnr 131 708006-07/111.

2 Bakgrund

Frågor kring beskattning av privat användning av fritidsbostäder och båtar, eller möjligheten att använda dem, är vanliga. Frågorna uppkommer ofta mot bakgrund av att det som regel är svårt att visa hur sådan egendom har använts under året, dvs. det är både svårt att bevisa att den inte har använts privat alternativt att bevisa att den har använts.

Högsta förvaltningsdomstolen (HFD) avgjorde 2002 ett fall om beskattning av dispositionsrätt till en semesterbostad, och i juni 2011 avgjorde domstolen flera mål som avsåg värdering av båtförmån vid dispositionsrätt. Dessa domar klargör att det normalt är dispositionsrätten till sådan egendom som är avgörande för att en beskattning ska ske och inte hur egendomen faktiskt används.

Även efter dessa domar kvarstår frågor kring hur förmånsvärdet bör beräknas i vissa situationer, t.ex. när en egendom är anskaffad huvudsakligen för den anställdes privata nyttjande och det saknas en motsvarande hyresmarknad för liknande objekt.

3 Gällande rätt m.m.

3.1 Lagstiftning

3.1.1 Inkomsttaxering

Förmåner ska, liksom andra inkomster som erhålls på grund av anställning eller uppdrag, tas upp som intäkt i inkomstslaget tjänst enligt 11 kap. 1 § inkomstskattelagen (1999:1229), IL. Inkomsterna ska enligt 10 kap. 8 § IL tas upp som intäkt det beskattningsår då de kan disponeras eller på något annat sätt kommer den skattskyldige till del. Det finns ingen särskild lagstiftning som reglerar beskattningsfrågan eller värderingen av dispositionsrätt, dvs. en möjlighet att nyttja tillgångar som exempelvis en fritidsbåt eller semesterbostad. Enligt allmänna regler ska förmåner värderas till marknadsvärdet. Med marknadsvärde avses enligt 61 kap. 2 § IL det pris som den skattskyldige skulle ha fått betala på orten om han själv skaffat sig motsvarande varor, tjänster eller förmåner mot kontant betalning.

Arbetsgivare ska till ledning för den anställdes taxering årligen redovisa värdet av utgivna förmåner i kontrolluppgiften, se 6 kap. 6 § lagen (2001:1227) om självdeklarationer och kontrolluppgifter.

3.1.2 Socialavgifter och skatteavdrag

Värdet av skattepliktiga förmåner utgör i normalfallet underlag för skatteavdrag, se 8 kap. 14 § skattebetalningslagen (1997:483), SBL, liksom för arbetsgivaravgifter, se 2 kap. 1 och 10 §§ socialavgiftslagen (2000:980). Arbetsgivare ska varje månad redovisa värdet av utgivna förmåner och gjorda skatteavdrag i skattedeklarationen, se 10 kap. 14 och 17 §§ SBL.

3.1.3 Förarbeten

I prop. 1993/94:90 i samband med översynen av tjänsteinkomstbeskattningen diskuteras (s. 82) kriteriet för att beskatta en förmån och den ändring från "tillhandahållits" till "åtnjutits" som därefter infördes. Generellt infördes större krav på att en förmån ska ha utnyttjats för att beskattning skulle ske, men man gjorde samtidigt följande konstaterande.

"Det finns alltså inte en klar för alla fall gemensam tidpunkt för skattepliktens inträdande för naturaförmåner. Beskattning torde i vissa fall ske när förmånens adressat på något sätt får inflytande eller bestämmanderätten över förmånens användning eller utnyttjande och i andra fall först vid det faktiska utnyttjandet eller användandet av förmånen."

I prop. 1999/2000:15 inför slopande av vissa s.k. stoppregler, bl.a. den regel som avsett att hindra fåmansföretag att skaffa egendom för företagsledarens eller denne närstående persons privata bruk, uttalades (s. 58, 60);

"Att skatteuttaget vid tillämpning av stoppregeln kan bli större än vid tillämpning av de allmänna reglerna framgår tydligast om anskaffningen avser dyrbara tillgångar med lång livslängd, exempelvis fastigheter, fartyg eller konst. Tillämpas stoppregeln beskattas företagsledaren för ett belopp motsvarande hela anskaffningspriset medan en tillämpning av de allmänna reglerna leder till beskattning bara av ett till dispositionsrätten kopplat förmånsvärde. - - -

Regeringen är medveten om att ett slopande av stoppregeln kan fresta företagsledare att utnyttja fåmansföretaget för anskaffning av privat egendom. De invändningar mot ett slopande av regeln som framförts ... måste tas på stort allvar. Regeringen är dock av den uppfattningen att en korrekt beskattning kan ske vid en tillämpning av allmänna regler för förmånsbeskattning. Vid värderingen av förmånerna är utgångspunkten givetvis att marknadsvärdet skall styra. När det gäller anskaffningar av dyrare egendom, t.ex. båtar och fjällstugor bör det understrykas att det är dispositionsrätten som ligger till grund för förmånsvärdet och inte det faktiska utnyttjandet, eftersom fjällstugan/båten stått till den skattskyldiges förfogande under hela året och således kunnat användas av honom när han ville. Regeringen utgår ifrån att den förmånsvärdering som kommer att göras hos skattemyndigheterna och domstolarna kommer att ta hänsyn till den typen av förmåner och även i övrigt ha en realistisk anknytning."

När det gäller frågan om beskattning i samband med införsäljningar från delägare till företaget av (för företaget) onyttig egendom anges följande (s. 70):

"I fråga om onyttig egendom som ett företag förvärvat från någon tillhörande ägarkretsen torde risken för att egendomen trots förvärvet fullt ut disponeras av den tidigare ägaren vara påtaglig. Det är därför viktigt att förmånsvärderingen sker på ett realistiskt sätt ... och att förmånerna inte i alltför stor utsträckning undervärderas. Regeringen vill därvid understryka att värderingen enligt allmänna regler bygger på dispositionsrätten till och inte det faktiska nyttjandet av förmånen i fråga."

3.2 Rättspraxis

3.2.1 Fritidsbostad

HFD har i RÅ 2002 ref. 53 prövat om beskattning av förmån av fritidshus ska grundas på det faktiska utnyttjandet eller på dispositionsrätten. En delägare, som även var anställd i företaget, har utan inskränkning kunnat disponera företagets fritidshus. Delägaren förmånsbeskattades för dispositionsrätten. HFD uttalade:

"En bostadsförmån av det slag som föreligger i detta mål karaktäriseras främst av den fria dispositionsrätten till fritidshuset. Detta gäller oavsett i vilken utsträckning fritidshuset faktiskt har nyttjats av den skattskyldige. Värdet av bostadsförmånen bör därför beräknas på grundval av denna dispositionsrätt. För det fall den skattskyldige gör sannolikt att dispositionsrätten varit inskränkt i något avseende, t.ex. genom att bostaden under en tid varit uthyrd, bör förmånsvärdet sättas ned med hänsyn till omfattningen av denna inskränkning."

HFD anger i övrigt inte hur ett sådant förmånsvärde principiellt bör beräknas utan konstaterar enbart att utredningen inte ger vid handen att förmånen bör värderas till lägre belopp än vad underinstanserna gjort.

3.2.2 Fritidsbåt

3.2.2.1 HFD:s domar i juni 2011 — HFD 2011 ref. 55

HFD avgjorde den 23 juni 2011 flera domar som avser värdering av båtförmån, och gjorde då vissa principiella uttalanden, bl.a. i HFD 2011 ref. 55 (I).

"I RÅ 2002 ref. 53 ansågs att en delägare och anställd i ett fåmansföretag som utan inskränkning kunnat disponera företagets fritidshus skulle förmånsbeskattas, inte för ett faktiskt utnyttjande av fritidshusen utan för själva dispositionsrätten. Det finns inte anledning att i det aktuella hänseendet behandla båtar annorlunda.

I rättsfallet användes inte fritidshusen av fåmansföretaget för uthyrning eller på annat sätt. Den princip som rättsfallet ger uttryck för — att dispositionsrätt kan grunda förmånsbeskattning — bör emellertid gälla även om fritidshuset eller båten används i företaget.

Vid värderingen måste en samlad bedömning göras av omständigheterna i det enskilda fallet. I fråga om båtar bör hänsyn tas till bl.a. typ av båt, användningen av båten i verksamheten och kostnaden för att hyra en motsvarande båt. Även omständigheter som hänför sig till den skattskyldige själv kan i speciella fall ha betydelse, t.ex. privat innehav av båt eller sjukdom som hindrar båtanvändning."

Nedan refereras de mål som HFD avgjorde i juni 2011. I avsnitt 4 nedan nämns även för kännedom vissa domar från kammarrätterna som avgjorts efter HFD:s avgöranden.

3.2.2.2 Fastighetsmäklare — HFD 2011 ref. 55 (I), jfr mål nr 2311231410 och 2315231810

En fastighetsmäklare, som var företagsledare, förmånsbeskattades för dispositionsrätt under fyra år till företagets motorbåtar (en kabinbåt och en RIBbåt). Båtarna hade använts i verksamheten i betydande omfattning, och enligt mäklarens uppgift använts privat endast vid enstaka tillfällen. Med hänsyn till att dispositionsrätten i hög grad varit inskränkt begränsades förmånsbeskattningen till att avse fyra veckor. Under två av de fyra åren fanns båda båtarna disponibla, och enligt HFD ökar detta förutsättningarna för att någon av dem kan vara tillgänglig för privat användning. Marknadsvärdet för förmånen bestämdes med utgångspunkt i en beräknad hyreskostnad med hänsyn taget till att priset varierar mellan hög- och lågsäsong till 24 000 kr per år (när en båt var disponibel) respektive 34 000 kr per år (när två båtar var disponibla).

Mäklaren ägde privat en salongsbåt av Pettersson-modell, men domstolen såg inte anledning att göra någon ytterligare sänkning med hänsyn till detta innehav.

Av domarna framgår vidare att mäklaren och bolaget genom att inte redovisa någon förmån lämnat sådan oriktig uppgift som innebär att det finns grund för att eftertaxera respektive efterbeskatta och ta ut skattetillägg. Domstolen konstaterade dessutom att det inte kommit fram några skäl för befrielse från skattetillägg.

3.2.2.3 Pressfotograf (mål nr 7683-09, 7697-09 och 459610)

En pressfotograf, som var företagsledare, förmånsbeskattades för dispositionsrätten till en öppen motorbåt som hade använts regelbundet i företaget. Viss utredning fanns om totala antalet körtimmar och hur båten nyttjats. Med hänsyn till att dispositionsrätten i hög grad varit inskränkt begränsades förmånsbeskattningen till att avse fyra veckor. Marknadsvärdet för förmånen bestämdes med utgångspunkt i en beräknad hyreskostnad på 7 000 kr per vecka till 28 000 kr.

Av domarna framgår vidare att fotografen och bolaget genom att inte redovisa någon förmån lämnat sådan oriktig uppgift som innebär att det finns grund för att ta ut skattetillägg. Domstolen konstaterade dessutom att det inte kommit fram några skäl för befrielse från skattetillägg.

3.2.2.4 Uthyrning av enstaka båt — HFD 2011 ref. 55 (II), jfr mål nr 7180-09 och 7181-09

En företagsledare beskattades för dispositionsrätten till en segelbåt. Båten hade anskaffats för uthyrning, som hade skett under fyra veckor via förmedlingsföretag. Företagets verksamhet var att sälja båttillbehör och reservdelar samt reparera och ge service åt fritidsbåtar. Förmånsvärdet hade beräknats efter en tänkt veckohyra för den tid under perioden maj — september (22 veckor) som båten inte varit uthyrd till utomstående. Båten var uthyrd under fyra veckor och förmånsvärderingen grundade sig då på 18 veckor, med avdrag för tidigare redovisat förmånsvärde (14 000 kr) samt rabatt för långtidshyra (80 000 kr).

HFD anger:"När det som här är fråga om en enstaka båt som hyrs ut under avgränsade perioder är det lättare än annars att avgöra när båten varit tillgänglig för den skattskyldige.

Skatteverket har grundat sin beräkning av förmånsvärdet på en tänkt hyra för 18 veckor under tiden maj — september när båten inte varit uthyrd (17 000 kr/vecka under högsäsong och 14 000 kr/vecka under lågsäsong), efter avdrag för viss rabatt för långtidshyra och för vad som redovisats som förmån. Resultatet har blivit ett förmånsvärde om (270 000 — 80 000 — 14 000 =) 176 000 kr. Kammarrätten har anslutit sig till denna värdering. Enligt Högsta förvaltningsdomstolens mening har det inte kommit fram skäl för en lägre värdering."

Vidare har HFD prövat frågan om oriktig uppgift i målet avseende arbetsgivaravgifter. Av den domen framgår att bolaget genom att inte redovisa någon förmån lämnat sådan oriktig uppgift som innebär att det finns grund för att ta ut skattetillägg. Domstolen konstaterade dessutom att det inte kommit fram några skäl för befrielse från skattetillägg. Frågan om även företagsledaren skulle påföras skattetillägg var inte uppe till prövning i HFD.

4 Bedömning

4.1 Principer för beskattningen

En delägare eller annan anställd med kontinuerlig och oinskränkt dispositionsrätt till företagets fritidsbostad eller båt bör beskattas för värdet av sådan förmån beräknad på årsbasis oavsett vilket faktiskt nyttjande som skett. Förmånen ska värderas till marknadsvärdet, dvs. den motsvarande kostnad den anställde hade haft om han själv skaffat sig motsvarande förmån. Man bör då jämföra kostnaden för en privatperson att hyra en motsvarande egendom på årsbasis.

Inskränkningar i dispositionsrätten, t.ex. i form av att egendomen används i verksamheten, hyrs ut eller nyttjas av andra anställda, kan reducera förmånsvärdet eller i vissa fall medföra att förmånen inte anses ha något värde. Den omständigheten att arbetsgivaren har köpt en fritidsbostad som investeringsobjekt innebär dock inte att dispositionsmöjligheten för privat nyttjande begränsats. Likaså kan en fritidsbåt som utgör en lagertillgång i företaget, dvs. avsedd att säljas vidare, medföra förmånsbeskattning, jfr Kammarrätten i Göteborg, dom 2011-09-21 i mål nr 2834283510. Om den anställde har möjlighet att disponera egendomen bör förmånsbeskattning ske oavsett syftet med anskaffningen.

Vidare har typen av egendom betydelse för bedömningen. Beskattning av dispositionsrätt är avsedd att främst tillämpas för egendom som lämpar sig väl för fritidsändamål. Om t.ex. företagets båt skiljer sig från de båttyper som används för fritidsändamål av privatpersoner eller är utrustad på avvikande sätt talar det för att dispositionsrätten kan vara inskränkt. För båttyper som normalt inte anskaffas av privatpersoner för fritidsbruk bör dispositionsrätten inte anses ha något beskattningsbart värde. Det kan som exempel gälla utpräglade fiskebåtar eller extrema kappseglingsbåtar som kräver flera mans besättning, jfr Kammarrätten i Stockholm, dom 2011-09-16 i mål nr 770509. För sådana båttyper aktualiseras beskattning vid faktiskt nyttjande.

Även omständigheter som hänför sig till den skattskyldige själv kan i speciella fall ha betydelse, t.ex. privat innehav av fritidsbostad eller båt liksom sjukdom eller funktionshinder som hindrar nyttjande av företagets egendom.

4.2 Egendom med oinskränkt dispositionsrätt

Domarna från HFD ger inte någon vägledning om hur ett förmånsvärde som omfattar en kontinuerlig och oinskränkt dispositionsrätt bör beräknas. Förmånsvärdet bör även här beräknas utifrån en motsvarande hyreskostnad för egendomen på årsbasis. I första hand bör då göras en jämförelse med liknande objekt på marknaden — vad gäller egendomens marknadsvärde, läge, standard etc. — som kan hyras årsvis.

När det gäller fritidsbostäder kan ett hyresvärde för en motsvarande permanentbostad normalt inte tillämpas. Hyresnivån för permanentbostäder har normalt koppling till allmännyttans hyror för vanliga lägenheter, där det s.k. bruksvärdet styr hyresnivån. Bruksvärdet kan, särskilt för nybyggda lägenheter, understiga den faktiska kostnaden. Hyresmarknaden, och därmed förmånsvärdet, för semesterbostäder saknar denna koppling till bruksvärdet och det får då genomslag så att hyran och förmånsvärdet i vissa fall kan överstiga en motsvarande brukshyra.

När det gäller värdering av enstaka semesterveckor i semesterbostäder fastställer Skatteverket årligen veckoschabloner, jfr SKV M 2010:14 avsnitt 4.6.1. Schablonerna är avsedda att användas när det finns svårigheter att fastställa ett faktiskt marknadsvärde och när utredning om sådant värde saknas, och är inte heller avsedda att tillämpas vid längre perioder med dispositionsrätt.

Om en motsvarande hyreskostnad inte kan beräknas, t.ex. då liknande objekt inte finns på marknaden, bör hyresnivån inte antas understiga arbetsgivarens kostnader för att tillhandahålla förmånen. Detta bygger på antagandet att den anställde skulle ha haft motsvarande kostnader om han privat skulle hålla sig med en motsvarande egendom.

Kostnaden under ett kalenderår kan beräknas med ledning av följande delbelopp.

a) Kapitalkostnad

Kapitalkostnaden för egendomen under året, vilken kan beräknas efter en marknadsmässig ränta på egendomens marknadsvärde vid ingången av året, eller i förekommande fall senare anskaffningstidpunkt. Marknadsvärdet får anses vara mer relevant för det aktuella hyresvärdet än en ursprunglig anskaffningskostnad. Den marknadsmässiga räntan bör inte understiga statslåneräntan vid ingången av beskattningsåret, eller senare anskaffningstidpunkt, plus en procentenhet.

Ett förmånsvärde bör vara neutralt i förhållande till den skattskyldiges individuella förhållanden, och även till arbetsgivarens lånesituation, och därför bör en enhetlig schablon användas och inte den faktiska räntan i ett enskilt fall. Schablonen bör ses som en neutral kapitalkostnad för egendomen som inte specifikt avser utgiftsränta.

b) Driftskostnader

Löpande driftskostnader (inklusive mervärdesskatt) för egendomen. För fastigheter kan detta som exempel gälla kostnader för el och uppvärmning, vatten, sophämtning, fastighetsavgift, försäkring och löpande underhåll osv. Värdet av större ombyggnader bör dock inte påverka förmånsvärdet ett enstaka år i större utsträckning än att det ökar fastighetens värde och därigenom påverkar beräkning av kapitalkostnad och värdeminskning. För båtar kan det gälla kostnader för bränsle, service, försäkringar, hamnavgifter, transporter och uppläggningsplats osv. Kostnader som enbart är hänförliga till företagets verksamhet bör exkluderas, t.ex. merkostnader för särskild försäkring och besiktning för uthyrningsändamål.

c) Värdeminskning

Generellt bör en egendoms faktiska värdeminskning ingå i ett beräknat värde av att privat kunna nyttja egendomen. Under inkomst av tjänst tillämpas inte räkenskapsenlig avskrivning utan det är den verkliga värdenedgången på längre sikt som är relevant. Det avdrag för värdeminskning som arbetsgivaren gjort i sin redovisning är således inte avgörande. Om någon verklig värdeminskning, sett över en längre tid, inte skett för egendomen bör man bortse från denna post.

Man kan diskutera om inte även ett vinstpåslag borde ingå i värderingsmodellen, motsvarande ett sedvanligt vinstpåslag i branschen. Med tanke på att modellen främst ska användas för sådana objekt där en fungerande marknad saknas är det dock osäkert om en potentiell uthyrare hade kunnat få tillräckligt kundunderlag vid en sådan prissättning. Av denna anledning bör något tillägg för vinstpåslag inte göras.

Som sammanfattning bör summan av delbeloppen under punkterna ac ovan normalt kunna antas motsvara ett marknadsmässigt beräknat hyrespris, som kan ligga till grund för beräkning av förmånsvärdet. I den mån det funnits inskränkningar i möjligheten att nyttja egendomen i form av uthyrning eller annan användning i verksamheten bör detta reducera förmånsvärdet.

4.3 Egendom som används i verksamheten

Även i de fall anskaffningen av egendomen är motiverad av företagets verksamhet och den fortlöpande används i verksamheten kan beskattning av dispositionsrätten ske. Bakgrunden till detta är att en fritidsbostad eller båt i många fall är tillgänglig på semestrar och helger, även om den används i verksamheten under den anställdes arbetstid.

Den omständigheten att företaget, t.ex. på grund av den anställdes privata levnadssituation eller säkerhet, anser sig behöva anskaffa en avskild fritidsbostad medför inte att bostaden kan anses anskaffad för verksamheten. Inte heller omständigheter som att den anställde utför inläsning, skrivarbete eller liknande uppgifter i en fritidsbostad kan sägas innebära någon inskränkning i dispositionsrätten till denna.

HFD:s domar visar att en förmån av en sådan begränsad dispositionsrätt, när båten används i verksamheten på ett sådant sätt att dispositionsrätten i hög grad är inskränkt, normalt kan värderas till motsvarande fyra veckors hyreskostnad.

Ett lägre förmånsvärde kan vara motiverat t.ex. om andra anställda använder egendomen på sådan tid när den anställde i fråga annars hade kunnat använda den, dvs. normalt kvällar, helger och semesterperiod. Om den anställde privat äger en bostad eller båt av liknande typ och som finns i motsvarande geografiska område kan även det tala för att värdet av dispositionsrätten är lägre. Om en privat ägd båt däremot är av annan karaktär än företagets båt talar detta för att förmånsvärdet inte bör reduceras, jfr HFD:s dom i avsnitt 3.2.2.2 ovan.

Ett högre förmånsvärde kan vara motiverat om användningen i verksamheten är mer sporadisk och bestäms av den anställde själv. Detta talar för att egendomen kan användas mer fritt av den anställde och dennes familj osv.

En sådan värdering motsvarande fyra veckors användning bör anses innefatta värdet av att ha haft dispositionsrätt under året, såvida inte det faktiska nyttjandet överstiger denna nivå. Om en fritidsbostad som exempel nyttjats privat under sex veckor bör förmånsvärderingen således i vart fall motsvara detta nyttjande. Eftersom det är själva dispositionsrätten som ska värderas kan det medföra ett förmånsvärde som överstiger vad som motsvaras av nyttjandet.

4.4 Egendom som hyrs ut

Om företagets verksamhet består i fortlöpande uthyrning av semesterbostäder eller fritidsbåtar, eller liknande förhållanden som innebär att objekten stadigvarande används i verksamheten, kan detta innebära att den anställde i praktiken saknar dispositionsmöjlighet. Dispositionsrätten har i sådant fall inget beskattningsbart värde och enbart faktiskt nyttjande beskattas. Om företaget inte hyr ut sin egendom på öppna marknaden utan främst hyr ut till närstående och bekanta bör detta dock inte jämställas med sådan uthyrningsverksamhet där dispositionsmöjlighet saknas.

Om ett företag innehar en enstaka semesterbostad eller fritidsbåt för uthyrning, men den anställde har dispositionsrätt till den under outhyrda veckor bör förmånsvärdet motsvara värdet av dessa outhyrda veckor, med reduktion för den rabatt som en motsvarande kund skulle kunna få på marknaden vid långtidshyra, jfr HFD:s dom under 3.2.2.4 ovan. Enligt Skatteverkets uppfattning bör en rabatt på ca 30 % kunna tillämpas i dessa fall såvida det inte finns underlag för annan rabattsats.

4.5 Arbetsgivarens redovisning

Arbetsgivare ska månatligen redovisa förmånsvärdet för skattepliktiga förmåner som är utgivna, och det gäller även i de fall beskattningen grundar sig på dispositionsrätt. Det ligger i sakens natur att det i början av året kan vara svårt att beräkna ett månatligt förmånsvärde, t.ex. om det är oklart i vilken mån en båt kommer att användas i verksamheten under året.

Om egendomen är anskaffad huvudsakligen för privat bruk bör förmånsvärdet fördelas under hela året alternativt den säsong som användning kan ske. En fritidsbostad kan i många fall användas under hela året och förmånsvärdet bör då fördelas under året. En fastighetsägare har på motsvarande sätt både fasta och löpande kostnader året om, dvs. även perioder när bostaden inte nyttjas.

När det gäller fritidsbåtar i svenska vatten så används de i många fall främst under perioden maj till september, och det talar för att även förmånsvärdet för året i så fall bör fördelas under motsvarande period. Lagstiftningen ger inte någon möjlighet för arbetsgivaren att senarelägga redovisningen, t.ex. till årets sista skattedeklaration, utan i vart fall ska preliminära förmånsvärden redovisas fortlöpande. Justering bör sedan göras så snart det finns underlag för en ny beräkning.

Värdet av förmånen ska efter årets slut även redovisas i kontrolluppgiften för den anställde och det gäller givetvis oavsett om värderingen grundar sig på dispositionsrätt eller faktiskt nyttjande.