Kommuners möjlighet till ersättning för mervärdesskatt vid förvärv av byggnad inrättad för vissa boendeformer med särskild service.

1 Sammanfattning

Det finns inget hinder mot att överlåta rättigheter och skyldigheter att jämka ingående skatt på nybyggnation som avser sådana särskilda boendeformer som avses i 4 § i lag om ersättning för viss mervärdesskatt för kommuner och landsting (2005:807), ersättningslagen.

Den som hyrt ut en sådan byggnad till en kommun kan vid en överlåtelse av fastigheten överlåta rättigheter och skyldigheter att jämka den ingående skatten om förutsättningarna i8 akap. 12 § mervärdesskattelagen (1994:200), ML, är uppfyllda i övrigt.

Om kommunen i enlighet med reglerna i ML övertar rättigheter och skyldigheter att jämka ingående skatt från ett bolag kan kommunen med en jämkningshandling som underlag få ersättning enligt ersättningslagen för sådan ingående skatt som avser denna typ av bostäder.

2 Bakgrund och frågeställning

Enligt ersättningslagen kan kommuner, landsting och kommunalförbund få ersättning för ingående skatt som de inte kan få avdrag eller återbetalning för enligt reglerna i ML.

Regeringen har i prop. 2008/09:30 lämnat förslag om att det införs en skyldighet att justera ersättningen vid försäljning av investeringsvaror inom viss tid, samt vid ändrad användning av investeringsvaror. Dessutom föreslås regler om belopp och tidpunkt för ersättning vid övertagande av jämkningsmöjlighet för ingående skatt. Riksdagen har den 12 november 2008 fattat beslut om de nya reglerna om ersättning och justering av ersättningen avseende s.k. investeringsvaror (SFS 2008:909). Reglerna träder ikraft den 1 januari 2009, men ska ifråga om överlåtelser och förvärv av investeringsvaror tillämpas från den 1 maj 2008.

En fråga om tillämpningen av de nya reglerna i SFS 2008:909 gäller en kommun som har hyrt en fastighet som är inrättad för sådana bostäder med särskild service som avses i 5 kap. 5 § andra stycket socialtjänstlagen (2001:453). Kommunen hyr av ett kommunalt bolag som uppförde fastigheten för några år sedan. Kommunen avser nu att köpa fastigheten. Kan kommunen i enlighet med de nya reglerna få ersättning för någon del av den ingående skatten som avser uppförandet av bostäderna med särskild service?

De ytor som personalen disponerar omfattas idag av frivillig skattskyldighet för uthyrning till kommunen. För de ytor som utgör stadigvarande bostad enligt ML har avdrag för ingående skatt inte gjorts av bolaget.

3 Gällande rätt m.m.

3.1 Bestämmelser i ersättningslagen i dess lydelse enligt SFS 2008:909

Av 1 a§ ersättningslagen i dess lydelse enligt SFS 2008:909 framgår att med investeringsvara förstås det som enligt 8 a kap. 2 § ML avses med investeringsvara. Vidare framgår att med korrigeringstid förstås det som enligt8 akap. 6 § ML avses med korrigeringstid.

Det framgår av 2 § ersättningslagen att kommuner, landsting och kommunalförbund har rätt till ersättning för ingående skatt som inte får dras av enligt ML, eller för vilken de inte har rätt till återbetalning enligt ML.

I2 a § ersättningslagen finns bestämmelser om vad som utgör ersättningsbelopp och när rätten till ersättning inträder när användningen av en investeringsvara ändras samt när en investeringsvara förvärvas.

Av andra stycket i nämnda paragraf framgår att om jämkning enligt 8 a kap. 4 § första stycket 1 ML ska göras eller rättighet och skyldighet att jämka avdrag för ingående skatt övertas enligt 8 a kap. 11 eller 12 § samma lag, utgör ersättningsbeloppet ett belopp som beräknas på samma sätt som jämkningsbeloppet enligt 8 a kap. 7, 8 och 10 §§ samma lag.

Rätten till ersättning inträder enligt 2 a § tredje stycket årligen under återstoden av korrigeringstiden. I korrigeringstiden ska även det kalenderår då användningen ändras eller förvärvet sker räknas in.

4 § i ersättningslagen har följande lydelse

"Vid utbetalning av ersättning enligt 2 § tillämpas bestämmelserna i 8 kap. 9, 10, 15 och 16 §§ mervärdesskattelagen (1994:200). Bestämmelsen i 8 kap. 9 § första stycket 1 mervärdesskattelagen skall dock inte tillämpas i fråga om sådana boendeformer som anges i 5 kap. 5 § andra stycket och 5 kap. 7 § tredje stycket socialtjänstlagen (2001:453) samt 9 § 8 och 9 lagen (1993:387) om stöd och service till vissa funktionshindrade."

Enligt 5 § har kommuner och landsting rätt till ersättning för de ökade kostnader som till följd av bestämmelserna om mervärdesskatt uppkommer vid upphandling av verksamhet inom sjukvård, tandvård, social omsorg och utbildning samt vid hyra av lokal för sådana boendeformer som avses i 4 §.

Av 7 § ersättningslagen i dess lydelse enligt SFS 2008:909 får den som har rätt till ersättning enligt 2 och 5 §§ ansöka om sådan ersättning hos Skatteverket. Ansökan ska vara undertecknad och ha kommit in senast andra året efter utgången av det kalenderår som ersättningen avser.

Enligt andra stycket i nämnda paragraf ska ansökan avse en ersättningsperiod på en kalendermånad eller tre på varandra följande kalendermånader under samma kalenderår. Uppgift om ersättningsbelopp enligt2 a§ ska lämnas i den ansökan som omfattar den första ersättningsperioden varje kalenderår efter det kalenderår då användningen ändrats eller förvärvet skett.

3.2 Bestämmelser i ML

Av 8 a kap. 2 § ML framgår att med investeringsvara avses bl.a. fastigheter som varit föremål för ny-, till- eller ombyggnad, om den ingående skatten på kostnaden för åtgärden uppgår till minst 100 000 kronor.

I8 a kap. 11 § ML regleras överlåtelse av jämkning i vissa situationer. De situationer som avses gäller överlåtelse av investeringsvaror, utom sådana som omfattas av frivillig skattskyldighet, i samband med att verksamhet överlåts, fusion eller liknande förfarande.

8 a kap. 12 § ML har följande lydelse.

"Vid överlåtelse av fastighet i annat fall än som avses i 11 § skall förvärvaren överta överlåtarens rättighet och skyldighet att jämka avdrag för ingående skatt, under förutsättning att förvärvaren är skattskyldig enligt denna lag eller har rätt till återbetalning enligt 10 kap. 9, 11 eller 12 §. Vad nu sagts gäller dock inte om överlåtaren och förvärvaren har träffat avtal om att överlåtaren skall jämka.

Om förvärvaren övertar rättighet och skyldighet att jämka skall överlåtaren inte till följd av överlåtelsen jämka avdrag för ingående skatt. Vad nu sagts gäller dock inte jämkning på grund av ändringar som inträffat under överlåtarens innehavstid.

Överlåtaren skall fullgöra skyldighet att jämka som uppstått på grund av att förvärvaren ändrat användningen av fastigheten eller överlåtit den

1. om överlåtaren dragit av ingående skatt och inte tagit upp den i sådan handling som avses i 15 §, eller

2. om överlåtaren inte lämnat uppgift om handling som avses i 16 §."

4 Skatteverkets bedömning

Det kommunala bolaget som hyrt ut fastigheten överlåter denna till kommunen. För de ytor som utgör stadigvarande bostad enligt ML har avdrag för ingående skatt inte gjorts. Avdragsrätt har inte förelegat då en sådan uthyrning inte kan omfattas av den frivilliga skattskyldigheten (3 kap. 3 § samt 9 kap. 1 § ML). Någon mervärdesskatt har således inte tagits ut på den uthyrning som avser bostäderna. Kommunen har dock haft rätt till ersättning enligt schablon för den "dolda" mervärdesskatten i hyran. Sådan ersättning kan utgå med 18 % av hyran på bostadsdelen (5 § jämfört med 4 § ersättningslagen samt 1 § första stycket 2 i förordningen om ersättning för viss mervärdesskatt för kommuner och landsting, 2005:811).

Det finns inget hinder mot att, vid överlåtelse av fastighet, överlåta rättigheter och skyldigheter att jämka ingående skatt på nybyggnation som avser bostäder enligt 5 kap. 5 § andra stycket socialtjänstlagen (2001:453). Rättigheter och skyldigheter att jämka den ingående skatten kan överlåtas om förutsättningarna i8 akap. 12 § ML är uppfyllda i övrigt.

Enligt 4 § i ersättningslagen kan kommunerna inte medges ersättning för sådant som utgör stadigvarande bostad enligt 8 kap. 9 § första stycket 1 ML. Av 4 § framgår dock att detta inte gäller sådana boendeformer som avses i 5 kap. 5 § andra stycket och 5 kap. 7 § tredje stycket socialtjänstlagen samt 9 § 8 och 9 lagen (1993:387) om stöd och service till funktionshindrade. Ingående skatt på förvärv som avser bostäder för nämnda boendeformer omfattas således inte av de begränsningar av ersättningsmöjligheten som följer av 4 § i ersättningslagen. Om en kommun har anlitat någon som byggt sådana bostäder åt kommunen kan kommunen därför medges ersättning för den ingående skatten på nybyggnationen även till den del skatten avser bostäder av detta slag. När en kommun förvärvar en byggnad med sådana bostäder kan kommunen även medges ersättning för ingående skatt som avser bostäderna om rättigheter och skyldigheter att jämka denna övertagits av kommunen i enlighet med 8 a kap. 12 § ML.

Ersättning kan medges med den ingående skatt på byggnation av bostäderna som avser resterande del av korrigeringstiden. Denna ersättning kan enligt 2 a § ersättningslagen betalas ut med en andel varje år under resterande del av korrigeringstiden. Vid beräkningen ska det år då fastigheten förvärvas räknas in i den resterande delen av korrigeringstiden (2 a § tredje stycket, prop. 2008/09:30 s. 32).

Uppgift om den årliga andelen ska enligt 7 § andra stycket ersättningslagen lämnas i den ansökan som omfattar den första ersättningsperioden varje kalenderår efter det kalenderår då kommunen förvärvat fastigheten. Ersättning för den andel som avser förvärvsåret ska således tas upp i ansökan för kalenderåret efter det kalenderår då kommunen förvärvat fastigheten.