Förbättringsutgift på andel i s.k. oäkta bostadsföretag

1 Sammanfattning

I omkostnadsbeloppet för andel i ett oäkta bostadsföretag får även ingå utgift för förbättring av lägenheten som hör till andelen, till den del de inte tidigare dragits av vid den löpande beskattningen. Utgift för reparation och underhåll utgör förbättringsutgift endast till den del åtgärderna medfört att lägenheten är i ett bättre skick vid avyttringen än vid förvärvet.

2 Bakgrund och frågeställning

Ett oäkta bostadsföretag är en bostadsrättsförening, bostadsförening eller bostadsaktiebolag, vars verksamhet inte uppfyller villkoren för att det ska vara ett privatbostadsföretag enligt 2 kap. 17 § inkomstskattelagen (IL).

Till andelen i ett oäkta bostadsföretag finns det knutet en lägenhet, som har upplåtits med bostadsrätt eller hyresrätt utan tidsbegränsning.

Frågan gäller om, och i så fall i vilken omfattning, en fysisk person kan beakta utgifter hänförliga till lägenheten såsom förbättringsutgift vid beräkning av omkostnadsbeloppet för en sådan andel.

3 Gällande rätt m.m.

Grundläggande bestämmelser om beräkning av kapitalvinst finns i 44 kap. IL. Kapitalvinsten ska beräknas som skillnaden mellan ersättningen för den avyttrade tillgången och omkostnadsbeloppet, 44 kap. 13 § IL. Med omkostnadsbelopp avses, om inte annat föreskrivs, utgifter för anskaffning (anskaffningsutgifter) ökade med utgifter för förbättring (förbättringsutgifter), 44 kap. 14 § IL.

Kapitalvinst vid avyttring av delägarrätt regleras i 48 kap. IL. Aktie och andel i en ekonomisk förening är delägarrätter enligt 48 kap. 2 § IL.

I 46 kap. 8-12 §§ (IL) finns särskilda bestämmelser för beräkning av förbättringsutgifter avseende andel i ett privatbostadsföretag (äkta bostadsföretag), som är privatbostadsrätt enligt 2 kap. 18 § IL. Dessa bestämmelser infördes ursprungligen i anvisningarna till 36 § p. 2c kommunalskattelagen och trädde i kraft 1984 (prop. 1983/84:67 och Ds B 1982:6).

R79 1:79 behandlar avdrag för förbättringsutgifter på en bostadsrätt, för taxeringsår då det ännu saknades specifika regler för andel i ett äkta bostadsföretag. Utgifter för material, fast inredning och maskinell utrustning uppgick sammanlagt till 3 237 kr (inklusive inbetalning till reparationsfond om 557 kr). Med förbättringar avsågs utgifter som direkt medförde en ökning av bostadsrättens marknadsvärde. Regeringsrätten uttalade vidare att "Ifrågavarande belopp kan, då de till viss del avser den konsumtion som utnyttjandet av lägenheten för boende under nämnda 2 1/2 år utgör, icke i sin helhet anses som i förevarande sammanhang avdragsgilla omkostnader för förbättring av bostadsrätten. Av beloppen kan 2 000 kr skäligen anses som avdragsgill förbättringskostnad".

4 Skatteverkets bedömning

Andel i oäkta bostadsföretag behandlas skattemässigt som andel i ekonomisk förening eller i aktiebolag. Försäljning av andel i oäkta bostadsföretag ska därmed beskattas enligt 48 kapitlet IL, som avyttring av delägarrätt.

Det finns inte någon särskild definition eller reglering i 48 kap. IL, vad gäller förbättringsutgift på andel i oäkta bostadsföretag.

Skatteverket anser att R79 1:79 fortfarande ger ledning för bedömningen av om utgift på lägenheten i oäkta bostadsföretag är avdragsgill som förbättringsutgift.

Utgift som direkt höjer marknadsvärdet på bostadsrätten kan alltså räknas som en förbättringsutgift. I R79 1:79 medgavs dock inte avdrag för hela utgiften, utan avdraget justerades med hänsyn till vad som skäligen kunde anses konsumerat genom nyttjande av lägenheten för boende under innehavstiden.

Regeringsrätten har inte i domskälen närmare utvecklat hur den personliga konsumtionen av utgiften ska beaktas i det enskilda fallet med hänsyn till förbättringens karaktär av grundförbättring respektive reparation och underhåll. Skatteverket anser därför att de principer som numera tillämpas för att bestämma avdragsgilla förbättringsutgifter för privatbostadsrätt enligt 46 kap. IL även kan ligga till grund vid beräkning av omkostnadsbeloppet för andel i oäkta bostadsföretag. Detta medför att justering för personlig konsumtion ska ske för utgifter avseende reparation och underhåll men inte för utgifter avseende till- eller ombyggnad och motsvarande grundförbättring.

I RÅ79 1:79 avsåg förbättringarna, dels sådant som infogades i byggnaden (målning, tapeter, tätningslister och heltäckningsmatta), dels sådant som var lös egendom eftersom det inte tillförts byggnaden av ägaren till fastigheten, dvs. bostadsföretaget (frysbox, hyllor, klädhängare och blomlådor). Regeringsrätten gjorde dock ingen uppdelning av utgifterna. Skatteverket anser därför att även utgift för tillförd lägenhetsutrustning får behandlas som en förbättringsutgift i likhet med vad som gäller för privatbostadsrätt enligt 46 kap. 12 §3 st . IL.

För privatbostadsrätt måste de sammanlagda utgifterna för ett beskattningsår uppgå till minst 5 000 kr, 46 kap. 8 § IL, och förbättrande reparation och underhåll måste vara hänförliga till avyttringsåret eller de föregående fem beskattningsåren, 46 kap. 10 § IL. Dessa begränsningar i avdragsrätten gäller specifikt för privatbostadsrätt och kan därmed inte tillämpas för förbättringsutgift för delägarrätt som beskattas enligt 48 kap. IL.

De faktiska utgifter som tidigare dragits av vid den löpande beskattningen, vid beräkning av utdelningens storlek eller på annat sätt, kan dock inte ingå i omkostnadsbeloppet.