Personbilsbegreppet i mervärdesskattelagen - skåpkarosseri med separat förarhytt och lätta lastbilar med dubbelhytt.

1 Sammanfattning

En lätt lastbil med skåpkarosseri anses som personbil i mervärdesskattehänseende om inte lastbilens förarhytt och skåpet utgör separata karosserienheter.

Med separata karosserienheter förstås att bilens konstruktion är sådan att det uppkommer en luftspalt, oavsett längden på denna, mellan förarhyttens bakre och skåpets främre vägg. Vidare ska grundfordonet (chassiet) vara funktionsdugligt som fordon även om skåpet nedmonteras.

Lätta lastbilar med skåpkarosseri som är av sådan konstruktion åsätts karosserikod 30 i registreringsbeviset efter registreringsbesiktning hos AB Svensk Bilprovning. Bedömningsgrunderna vid bilbesiktningen och mervärdesbeskattningen är desamma.

Som personbilar anses inte heller lätta flaklastbilar och pick-upbilar som försetts med kåpa över lastutrymmet under förutsättning att förarhytten är en separat karosserienhet. På lätta lastbilar förekommer utöver enkla förarhytter förlängda hytter och dubbelhytter med fram- och baksäte och varierande komfortutrustning. Förarhyttens utrustning och antalet sittplatser i denna påverkar dock inte den mervärdesskatterättsliga bedömningen av om bilen utgör en personbil.

2 Bakgrund och frågeställning

Frågor har uppkommit om förutsättningarna för att förarhytt och skåp ska kunna betraktas som separata karosserienheter på en lätt lastbil med skåpkarosseri och om en separat förarhytts utrustning och antal passagerarplatser har betydelse för klassificeringen av bilen som lastbil eller personbil i mervärdesskattehänseende. Avsikten med skrivelsen är att beskriva vad som utgör bedömningsgrunder och gällande rätt på detta område. Någon utvidgning eller inskränkning av det mervärdesskatterättsliga personbilsbegreppet är inte avsedd.

3 Gällande rätt m.m.

Enligt 1 kap. 13 § mervärdesskattelagen (1994:200), ML, förstås med personbil även lastbil med skåpkarosseri och buss, om fordonets totalvikt är högst3500 kg . Detta gäller dock inte om lastbilens förarhytt utgör en separat karosserienhet.

Med undantag av ovanstående avvikelser används vid tillämpning av ML de definitioner av fordon som finns i 2 § lagen (2001:559) om vägtrafikdefinitioner.(Se RÅ 2005 ref 23).

Enligt dessa definitioner förstås med personbil en bil som är inrättad huvudsakligen för personbefordran och är försedd med högst åtta sittplatser utöver förarplatsen.

Med buss förstås en bil som är inrättad huvudsakligen för personbefordran och är försedd med fler än åtta sittplatser utöver förarplatsen.

Med lastbil avses en bil som är inrättad huvudsakligen för godsbefordran eller en annan bil som inte är att anse som en personbil eller en buss.

Lastbilar indelas efter olika typer av karosseri t.ex. skåp och flak. De delas också in i lätta och tunga lastbilar. Med lätt lastbil avses en lastbil med en totalvikt av högst 3 500 kg .

Definitionen på vad som utgör en personbil enligt 1 kap. 13 § ML har betydelse för bl.a. omfattningen av avdragsrätten för ingående skatt vid förvärv eller förhyrning av fordonet.

Av 8 kap. 15 § ML framgår således att när personbilar eller motorcyklar förvärvas eller förhyrs för andra ändamål än återförsäljning, uthyrning, persontransporter i yrkesmässig trafik enligt yrkestrafiklagen (1998:490), transporter av avlidna eller körkortsutbildning som omfattas av skatteplikt får avdrag inte göras för ingående skatt som hänför sig till

1. förvärv av fordonet eller

2. förhyrning av fordonet om det i endast ringa omfattning används i den verksamhet som medför skattskyldighet.

Vid förhyrning i annat fall av personbilar för andra ändamål än de ovan angivna får avdrag göras för hälften av mervärdesskatten på hyran enligt 8 kap. 16 § första stycket 2 ML.

Ytterligare särbestämmelser om personbilar angående avdragsrätten för driftskostnader respektive uttagsbeskattning av privat användning finns i 8 kap. 16 §, 2 kap. 5 § första stycket 3 samt 7 kap. 4 § ML.

Enligt artikel 17.6 i sjätte mervärdesskattedirektivet 77/388/EEG får medlemsstaterna intill dess gemenskapsregler införts på området behålla, men inte utvidga, de avdragsförbud som de har avseende bl.a. varor som kan användas för privat konsumtion t.ex. personbilar.

Undantaget från personbilsbegreppet i ML för lätta skåplastbilar på vilka förarhytten utgör en separat karosserienhet infördes enligt förslag i regeringens proposition 1993/94:225 s. 21-22. Av förarbetena, SOU 1993:75 s. 74, framgår följande om den avsedda biltypen. "Det lätta lastbilschassit som avses här har en separat förarhytt. Bakom förarhytten finns ett helt avskilt transportskåp. Vanligen har bilen en chassiram bestående av två bärande balkar. Undantagsvis förekommer också självbärande karosserikonstruktioner."

För att underlätta tillämpningen av undantaget vid beskattningen förutsatte regeringen, se prop. 1993/94:225 s. 22, att det i centrala bilregistret infördes en ny, särskild karosserikod för dessa fordon avsedd att åsättas vid registreringsbesiktningen. Denna karosserikod har fått beteckningen 30 i Vägverkets förteckning över karosserikoder.

Av Vägverkets föreskrifter, VVFS 1993:3, med ändringar, VVFS 1994:23, gjorda med anledning av införandet av karosserikod 30 framgår att denna ska anges för lastbil med totalvikt av högst 3500 kg där förarhytten utgör en separat karosserienhet i förhållande till skåpkarosseriet. Skåpkarosseri definieras som ett lastutrymme med fasta sidor och tak.

I Registreringsbesiktningshandbok bil/släp från Vägverket framgår som kommentar till karosserikod 30 att det för åsättande av denna fordras att basfordonet (chassiet) även uppfyller följande grundläggande krav.

Karosseriet ska inte utgöra en förstärkning till förarhyttens hållfasthet eller tillsammans med förarhytten fordonets hållfasthet.

Det ska finnas en luftspalt som sträcker sig oändligt i höjd och bredd mellan förarhytt och skåp. Något måttkrav på spaltens längd i fordonets färdriktning finns inte.

Bilen ska vara körduglig även om skåpet nedmonteras, varmed menas att chassiet ska vara så konstruerat att det kan köras i trafik med sin totalvikt utan påbyggnad t.ex. en rambil. I vissa fall behöver för klarläggande biltillverkarens påbyggnadsanvisningar inhämtas och kontakt tas med Vägverket. Av Skatteverkets Handledning för mervärdesskatt 2005 framgår under avsnitt 24.1 att med separat karosserienhet avses att fordonet är konstruerat så att det finns en luftspalt mellan förarhytten och skåpet och att fordonet är funktionsdugligt som fordon även om skåpet nedmonteras.

4 Skatteverkets bedömning

Vid tillämpningen av ML används de definitioner av fordon så som personbil, lastbil, buss, etc. som finns i 2 § lagen(2001:559)om vägtrafikdefinitioner. Personbilar särbehandlas emellertid i mervärdesskattehänseende. Detta har betydelse för bl.a. avdragsrätten vid köp och hyra. Utöver vanliga personbilar räknas även de flesta lätta lastbilar med skåpkarosseri och motsvarande bussar som personbilar enligt ML. Kombivagnar och liknande personbilar som besiktigats och registrerats som lastbilar anses också som personbilar. Andra bilar, som inte är personbilar enligt ML, t.ex. alla tunga lastbilar och bussar och lätta flaklastbilar behandlas vid mervärdesbeskattningen på samma sätt som andra varor när det gäller avdragsrätt, uttagsbeskattning och skatteplikt vid försäljning.

Som personbilar räknas enligt 1 kap. 13 § ML inte sådana lätta lastbilar med skåpkarosseri vars förarhytt utgör en separat karosserienhet.

Enligt Skatteverkets uppfattning ska uttalandena i prop. 1993/94:225 s. 21-22 och i SOU 1993:75 s. 74 tolkas så att den därmed avsedda biltypen är ett chassi med hytt, avsett för påbyggnad av t.ex. skåp, eller flak, som har försetts med ett separat påbyggt skåp. Exempel på detta är frysskåp och jalusiskåp och andra vanligen lådformade transportskåp byggda av karosserifabriker. Chassiet måste inte vara av någon särskild specificerad konstruktion, men ska vara körbart i trafiken om skåpet nedmonterats. Genom att förarhytt och skåp utgör separata karosserienheter, som är avskilda med egna väggar, är dessa bilar mindre lämpade för persontransporter och ombyggnad för sådant ändamål.

För att förarhytten ska kunna anses vara en separat karosserienhet ska den således utgöra en avskild enhet med bakre vägg. Skåpet med fyra egna väggar och tak ska vara en annan sådan enhet som är monterad på chassiet. Beroende på avståndet mellan förarhytten och skåpet uppkommer ett större eller mindre mellanrum (en luftspalt) mellan dem. Avståndet mellan karosserienheterna saknar betydelse. Skåpets framvägg kan vara försedd med en högt placerad utbyggnad över förarhytten eller t.ex. ett kylaggregat. Det är vanligt att luftspalten mer eller mindre täcks av en vindavvisare. Karaktäristiskt för fordonstypen är också att det återstår ett körbart chassi med sluten förarhytt om skåpet tas ned.

Andra lätta skåplastbilar, främst sådana där förarhytten är integrerad i skåpkarosseriet och förarplatsen endast avskild med t.ex. en plåtvägg i detta, har inte separata karosserienheter. De åsätts vid registreringsbesiktning endast någon av karosserikoderna 20-29 och utgör i ML:s mening personbilar. Vanligen handlar det i dessa fall om biltillverkarens egna integrerade karosser med en mellanvägg, som eventuellt kan flyttas, inne i karossen. Det förekommer också att specialkarosser av integrerat utförande byggs på ett chassi avsett för påbyggnad. Att en bil är byggd på ett sådant chassi saknar därför avgörande betydelse.

Skatteverkets uppfattning om vad som utgör separata karosserienheter överensstämmer med de kriterier för åsättande av karosserikod 30 som framgår av VVFS 1993:3 och 1994:23. Avsikten med införandet av en särskild karosserikod är att bedömningen av karosserityp vid besiktningen ska kunna läggas till grund för den skatterättsliga bedömningen enligt 1 kap. 13 § ML. Bedömningsgrunderna bör därför vara desamma. Bedömningen avser fordonet i komplett skick. Vid registreringsbesiktningen fordras för åsättande av rätt karosserikod i vissa fall kontroll av ett fordons hållfasthet m.m. som inte kan göras av Skatteverket.

Totalvikt, karosseribeteckning och fordonstyp samt karosserikod framgår av ett fordons registreringsbevis och av vägtrafikregistret. Uppgifterna bygger på den klassificering som görs vid registreringsbesiktningen.

Skatteverket har för sin beskattningsverksamhet åtkomst till uppgifterna i bilregistret.

Det finns äldre lätta skåplastbilar med separat förarhytt som inte har åsatts karosserikod 30 därför att de har besiktigats före införandet av denna kod som skedde den 1 juli 1994. Någon ny registreringsbesiktning krävs inte i detta fall emedan bilarna inte har ändrats. Det avgörande är då fordonets faktiska utförande.Lätta lastbilar med förarhytt och flak inräknat s.k. godslåda (pick-up) anses inte som personbilar enligt ML. Även om fordonen förses med överbyggnad av karaktär väggar och tak eller kåpa över lastutrymmet eller ett i detta placerat skåp betraktas de som lastbilar enligt ML förutsatt att förarhytten är en separat karosserienhet med en vägg som skiljer den från lastutrymmet.Flakbilar tilldelas någon av karosserikoderna 09-19.

Utöver enkla förarhytter med förar- och passagerarplatserna anordnade vid sidan av varandra förekommer på lätta skåplastbilar med separat förarhytt och lätta flaklastbilar med eller utan kåpa förlängda hytter och dubbelhytter som har plats för flera passagerare och varierande komfortutrustning. Om bilens utförande i övrigt inte medför att den klassificeras som personbil vid besiktningen och enligt 1 kap. 13 § ML ska förarhyttens utförande och antalet sittplatser i denna inte påverka denna bedömning.