Juridiska personer som har upplösts efter likvidation

1 Sammanfattning

Skatteverket kan inleda utredning, fatta omprövningsbeslut (både för- och nackdelsbeslut) och fullfölja en redan inledd process mot en juridisk person som har upplösts genom likvidation.

Den likvidator som har haft hand om likvidationen av den juridiska personen företräder, som huvudregel, denna om det blir fråga om fortsatt likvidation.

Kommunikation ska ske med behörig företrädare.

En juridisk person som har upplösts genom likvidation kan begära omprövning av eller överklaga ett beslut om skatt.

Det som sägs ovan gäller även juridiska personer som har upplösts till följd av ett avregistreringsförfarande utan föregående likvidation.

2 Frågeställningar

När en juridisk person upplöses på grund av att ett likvidationsförfarande avslutats uppkommer frågan på vilket sätt detta påverkar Skatteverkets möjligheter att påbörja alternativt fortsätta en handläggning av en skattefråga som rör den upplösta juridiska personen. Vidare uppkommer frågan vilka åtgärder som den upplösta juridiska personen kan vidta. Som exempel kan nämnas följande frågeställningar.

1) Kan en granskning, exempelvis genom revision, inledas efter att den juridiska personen upplösts?

2) Kan Skatteverket fatta beslut om skatt avseende den upplösta juridiska personen?

3) Hur påverkas en pågående process hos en förvaltningsdomstol om den juridiska personen upplöses under domstolsprocessen?

4) Gör det någon skillnad om det är fråga om en frivillig eller en tvångsmässig likvidation?

5) Med vem ska kommunikation ske efter det att den juridiska personen blivit upplöst?

6) Kan en upplöst juridisk person begära omprövning av eller överklaga ett beslut om skatt? Vem är då behörig att företräda den upplösta juridiska personen?

I det följande redogörs i huvudsak för vad som gäller för aktiebolag. Motsvarande bestämmelser finns dock beträffande ekonomiska föreningar (11 kap.  lagen om ekonomiska föreningar [1987:667], LEF), handelsbolag (2 kap. 24-45 §§ lagen [1980:1102] om handelsbolag och enkla bolag, HBL) och stiftelser (7 kap. stiftelselagen [1994:1220]). För stiftelser gäller så speciella förhållanden att de inte behandlas i detta ställningstagande.

3 Gällande rätt m.m.

3.1 Likvidationsförfarandet

Ett aktiebolag kan upplösas genom likvidation. Detta kan ske antingen frivilligt genom beslut av bolagsstämma eller tvångsmässigt genom beslut av Bolagsverket eller allmän domstol. Vid en frivillig likvidation utser Bolagsverket en eller flera likvidatorer och vid en tvångslikvidation utses likvidatorn/likvidatorerna av Bolagsverket eller allmän domstol (25 kap. 28 § aktiebolagslagen [2005:551], ABL, och 11 kap. 6 b § LEF). Likvidatorn träder i styrelsens och den verkställande direktörens ställe och ska vidta de åtgärder som syftar till att få till stånd en skyndsam och för aktieägarna gynnsam avveckling av bolaget (25 kap. 30 § ABL). När det gäller handelsbolag äger alla bolagsmännen i förening rätt att företräda bolaget under likvidationen, om inte något annat har avtalats eller särskild likvidator har förordnats (2 kap. 31 § HBL).

En likvidator för ett aktiebolag ska snarast efter tillträdet ansöka hos Bolagsverket om kallelse på bolagets okända borgenärer enligt lagen (1981:131) om kallelse på okända borgenärer, LKOB (25 kap. 34 § ABL). För andra juridiska personer görs ansökan hos Kronofogdemyndigheten. Till ansökan ska en förteckning över kända borgenärer bifogas (4 § LKOB). I en kallelse som ska kungöras i Post- och Inrikes Tidningar föreläggs okända borgenärer att anmäla sina fordringar senast sex månader från dagen för kallelsen. Vidare ska ansvarig myndighet senast en månad före anmälningstidens utgång skicka underrättelser om kallelsen till alla borgenärer som har tagits upp i förteckningen över kända borgenärer (5 § LKOB). En borgenär, som inte finns med i förteckningen över kända borgenärer och som underlåter att anmäla sin fordran inom den föreskrivna tiden, förlorar rätten att kräva ut fordringen, om han inte visar att gäldenären har känt till den före anmälningstidens utgång (6 § LKOB).

3.2 Bolagets upplösning

När verksamheten har avvecklats och alla kända skulder betalats skiftas de återstående tillgångarna (25 kap. 38 § ABL). Därefter lämnar likvidatorn slutredovisning (25 kap. 40 § ABL). Ett bolag är upplöst när likvidatorn har lagt fram slutredovisningen (25 kap. 41 § ABL). Likvidatorn ska genast anmäla detta till Bolagsverket för registrering.

Att bolaget är upplöst innebär att det har förlorat sin rättskapacitet, dvs. möjlighet att ikläda sig nya rättigheter och skyldigheter, och partshabilitet, dvs. behörighet att uppträda som part i rättegång (RÅ 1999 ref. 34 och RÅ 1991 not. 9).

Bolagets upplösning påverkar inte äganderätten till bolagets icke skiftade tillgångar eller ansvaret för bolagets skulder. Bolaget blir inte genom upplösningen icke-existerande utan endast overksamt. Ett upplöst bolag har inte längre några fungerande bolagsorgan och inte heller någon ställföreträdare. Bolaget saknar således rättskapacitet och partshabilitet. Eftersom bolaget även efter upplösningen kan äga tillgångar som inte har skiftats och fortfarande kan ansvara för förpliktelser kan man tala om att ett upplöst bolag har en passiv men ingen aktiv rättskapacitet och därmed heller ingen partshabilitet (Lindskog, Aktiebolagslagen 12:e och 13:e kap. Kapitalskydd och likvidation, andra upplagan, s. 193-194 och 349).

3.3 Fortsatt likvidation

Om en tillgång framkommer för bolaget efter dess upplösning enligt 25 kap. 41 § ABL eller om talan väcks mot bolaget eller det av annat skäl uppkommer behov av en likvidationsåtgärd ska likvidationen fortsätta (25 kap. 44 § första stycket ABL). I sådant fall är bolaget inte längre att anse som upplöst (prop. 1975:103 s. 515).

I den mån det behövs för avveckling av bolagets rättsförhållanden har således även ett upplöst bolag självständig rättskapacitet och kan återuppstå i den omfattning som krävs för att det ifrågavarande rättsförhållandet ska kunna bli slutligt utrett. En förordnad likvidator som avslutat sitt uppdrag är behörig att vidta likvidationsåtgärder efter upplösningen utan något nytt förordnande (Lehrberg, I aktiebolagens skymningsland, 1990, s. 134-136).

3.4 Avregistrering utan föregående likvidation

Ett handelsbolag kan under vissa omständigheter avregistreras genom beslut av Bolagsverket (17 § handelsregisterlagen [1974:157]). För en ekonomisk förening finns möjlighet att upplösas utan likvidation genom regeln i 11 kap. 18 § LEF.

4 Bedömning

4.1 Skatteverkets möjligheter att granska och fatta beslut m.m. (fråga 1 – 4)

Den första frågan som bör ställas är vad som avses med att ”talan väcks mot bolaget”. Om Skatteverkets beslut om skatt kan anses falla in under lagtextens ordalydelse skulle det redan på denna grund vara möjligt att meddela ett sådant beslut mot ett upplöst bolag.

Visserligen bör syftet med bestämmelsen vara att det är ett allmänt intresse att den som menar sig ha ett anspråk på ett upplöst bolag också ska kunna föra en sådan talan, vilket ligger i linje med principen att ett bolag som inte förmår att infria sina skulder ska upplösas genom konkurs och inte likvidation. Lagtextens ordalydelse talar dock för att det i uttrycket ”talan väcks mot bolaget” inte kan inrymmas Skatteverkets beslut om skatt.

Frågan som återstår är då om det allmännas intresse att få till stånd en riktig beskattning av bolaget utgör ett sådant skäl som innebär att det uppkommer behov av fortsatta likvidationsåtgärder.

Med likvidationsåtgärder menas varje åtgärd som förutsätter att det upplösta bolaget har en ställföreträdare. Behov av likvidation anses föreligga om det motiveras av ett skyddsvärt intresse. Det saknar betydelse vem intresset tillkommer (jfr Lindskog a.a. s. 355).

Vad avser bolag som upplösts efter en s.k. underskottskonkurs har Skatteverket bedömt att ett efterföljande beslut om skatt att betala inte kan anses utgöra ett sådant skäl som medför att behov av likvidationsåtgärd uppkommer. Ett tungt vägande skäl för denna slutsats är att det måste föreligga ett meningsfullt likvidationsbehov för att en likvidation ska inledas. Ett sådant behov kan inte anses föreligga om ett bolag upplösts genom en underskottskonkurs (se Skatteverkets stödsvar ”Kan Skatteverket fatta ett beskattningsbeslut mot ett efter konkurs upplöst aktiebolag?” den 17 februari 2011).

En underskottskonkurs föreligger när tillgångarna inte räcker till för att ge samtliga borgenärer full betalning för sina fordringar. Detta är inte fallet när ett bolag upplösts efter en likvidation.

Ett aktiebolag som upplösts genom likvidation (frivillig) har ansetts ha fortsatt partshabilitet i en skatteprocess rörande bolagets inkomsttaxering (RÅ 1999 ref. 34). Bolaget upplöstes under tiden processen i länsrätten fortfarande pågick. Högsta förvaltningsdomstolen ansåg att taxeringsprocessen innebar att det förelåg behov av fortsatta likvidationsåtgärder. Kammarrätten i Stockholm har funnit att Skatteverket varit oförhindrat att sedan ett bolag har upplösts genom likvidation meddela omprövningsbeslut samt besluta om skattetillägg avseende fordringar som uppkommit före upplösningen (se dom den 27 oktober 2008, mål nr 5253-08). Högsta förvaltningsdomstolen meddelade inte prövningstillstånd. Se även Kammarrättens i Stockholm dom den 18 november 1997, mål nr 1975-1997.

Till skillnad från vad som gäller vid en avslutad underskottskonkurs får det efter ett avslutat likvidationsförfarande anses finnas ett skyddsvärt behov och ett berättigat krav för det allmänna att kunna besluta om en korrekt beskattning av det upplösta bolaget. Mot bakgrund härav och föreliggande praxis gör Skatteverket bedömningen att det är möjligt för Skatteverket att inleda en granskning av bolaget, fatta beslut om skatt (både för- och nackdelsbeslut) mot bolaget eller att fortsätta en pågående skatteprocess, trots att bolaget är upplöst genom likvidation. Det saknar betydelse om det är fråga om en frivillig likvidation eller en tvångslikvidation.

Skatteverket bedömer också att när det gäller bolag eller föreningar som har upplösts till följd av ett avregistreringsförfarande så har verket samma möjligheter att fatta beslut och fortsätta processer som i de situationer då upplösningen föregåtts av ett likvidationsförfarande.

Samma bedömning görs vad gäller brittiska Ltd-bolag som upplösts genom ”Voluntary strike off and dissolution”, dvs. avregistrering efter egen ansökan.

Möjligheten att fatta beslut om skatt efter att bolaget har blivit upplöst förutsätter dock att skattefordran inte bortfallit på grund av bestämmelsen i 6 § LKOB. Efter att ett bolag har blivit upplöst genom likvidation kan Skatteverket endast fastställa ”kända” skattefordringar. När det finns fastställda skattefordringar eller ingivna deklarationer som medför skatt att betala är skattefordran alltid känd. Frågan är vad som gäller för skattefordringar som fastställs efter utredning. Vid utebliven eller felaktig redovisning kan Skatteverket få kännedom om fordringarna först efter kontrollåtgärder. Skatteverket anser att en skattefordran endast i undantagsfall får anses vara okänd för det upplösta bolaget. Frågan om skatteskulder alltid ska anses vara kända är föremål för prövning av Högsta domstolen (T 2247-12). Det är dock viktigt att Skatteverket i samband med en likvidation skyndsamt gör en kontroll av eventuella latenta skattefordringar och informerar likvidatorn om att en skatteutredning pågår.

4.2 Behörig företrädare (fråga 5)

Kommunikation ska ske med behörig företrädare.

Den likvidator som har haft hand om likvidationen av bolaget företräder, som huvudregel, det upplösta bolaget om det blir fråga om fortsatt likvidation. Om en tidigare företrädare för bolaget är missnöjd med likvidatorns beslut att inte fortsätta likvidationen måste den tidigare företrädaren begära att likvidatorn entledigas och att en ny likvidator förordnas (NJA 2011 s. 774).

En likvidator ska genast låta registrera sitt beslut att fortsätta likvidationen. Att registrering av fortsatt likvidation inte skett saknar dock betydelse vad gäller bolagets rättskapacitet och partshabilitet (se RÅ 1999 ref. 34).

Om den tidigare likvidatorn inte kan fortsätta som likvidator kan Skatteverket göra en anmälan till Bolagsverket som har att förordna likvidator när bolag i likvidation saknar sådan behörig företrädare. Det kan också bli aktuellt att vända sig till rätten om en ekonomisk förening upplösts utan föregående likvidation enligt 11 kap. 18 § LEF, då det i dessa fall saknas tidigare förordnad likvidator.

För handelsbolag finns ingen regel som innebär att Bolagsverket kan förordna en likvidator när ett handelsbolag i likvidation saknar sådan. Om ett upplöst handelsbolag saknar förordnad likvidator ska Skatteverket därför vända sig till samtliga bolagsmän i förening, om det inte framgår att bolagsmännen avtalat något annat.

4.3 Det upplösta bolagets möjligheter att begära omprövning eller överklaga (fråga 6)

Om det efter upplösningen framkommer tillgångar som tillhör bolaget, t.ex. att bolaget har ett fordringsanspråk mot någon, finns det behov för det upplösta bolaget att göra gällande sitt anspråk.

Vilka möjligheter har då ett upplöst bolag att begära omprövning av eller överklaga ett beslut om skatt? Ett upplöst bolag kan ha rättskapacitet i den mån det behövs för avvecklingen av bolagets rättsförhållanden. Högsta domstolen har i ett fall ansett att likvidatorn har kunnat fullfölja talan (skadestånd pga. kontraktsbrott) för bolagets räkning mot hovrättens dom utan hinder av att bolaget trätt i likvidation och upplösts under pågående process (NJA 1974 s. 584). Hovrätten har med beaktande av Högsta domstolens avgörande funnit att ett bolag som upplöstas genom likvidation har rättskapacitet och kan återuppstå i den omfattning som krävs för att det aktuella rättsförhållandet ska kunna bli slutligt utrett (Göta HovR:s beslut den 20 januari 2012, mål nr Ö 1357-11). Frågan gällde ett bolag som hade väckt talan mot en person och gjort gällande fordringsanspråk. Av förbiseende hade likvidationen avslutats innan processen var klar. En månad därefter hade bolaget gjort en anmälan om likvidationens återupptagande. Hovrättens beslut överklagades men Högsta domstolen meddelade inte prövningstillstånd. I ett äldre rättsfall fann Högsta förvaltningsdomstolen att likvidatorn för ett upplöst bolag var berättigad att återkräva skattemedel (RÅ 1931 ref. 39).

En begäran om omprövning eller ett överklagande från ett upplöst bolag kan inte avvisas endast på den grunden att bolaget saknar rättskapacitet. En förutsättning för prövning i sak är dock att bolaget företräds av en likvidator eller annan behörig företrädare för ett bolag i likvidation (se ovan under 4.2).