Skattesats på böcker m.m.; mervärdesskatt

OBS! Detta ställningstagande har ersatts av Skatteverkets ställningstagande 2011-09-12, dnr 131 618062-11/111.

1 Sammanfattning

Omsättningen av en vara som har form och utseende som en bok, en broschyr, ett häfte etc. och som dessutom i allmänt språkbruk rubriceras som en bok, en broschyr, ett häfte etc. omfattas av den lägre skattesatsen 6 procent. Detta förutsatt att varan inte helt eller huvudsakligen är ägnad åt reklam.

Om en vara har samma form och utseende som t.ex. en bok, en broschyr, ett häfte etc. men på grund av sin funktion inte rubriceras som en bok, en broschyr, ett häfte etc. i allmänt språkbruk är det Skatteverkets uppfattning att en tolkning måste göras med ledning av Tullverkets tulltaxa (härefter tulltaxa) för att avgöra om varan kan omfattas av den lägre skattesatsen.

Program och kataloger för speciellt uppräknade verksamheter ska beskattas med 6 procent när verksamheten i sig beskattas med 6 procent. Det gäller omsättning av dessa i samtliga led. Ett tryckeris eller annan än den egna verksamhetens omsättning av program och kataloger för verksamheter som är undantagna från skatteplikt beskattas med 6 procent. Detta förutsatt att varan inte helt eller huvudsakligen är ägnad åt reklam. Skatteverket anser att med program och kataloger i detta sammanhang avses publikationer som till sin typ är ägnade att förmedla information om den aktivitet, inom de angivna områdena, som kunden har för avsikt att besöka.

Enligt Skatteverkets uppfattning är de berörda varorna huvudsakligen ägnade åt reklam när innehållet i den tryckta produkten till minst 75 % utgörs av reklam. Information om den egna verksamheten ska inte räknas som reklam när det gäller program och kataloger för de speciellt uppräknade verksamheterna.

I bilaga till detta ställningstagande ger Skatteverket exempel på hur olika varor ska behandlas.

Detta ställningstagande ersätter tidigare ställningstagande med samma namn daterat 2007-12-06, dnr 131 419762-07/111. Ställningstagandet innebär en ändrad bedömning avseende skattesats för trycksaker med matrecept, stick-, virk- och byggbeskrivningar. Det nya ställningstagandet behandlar även program och kataloger samt tar upp ett antal exempel i en bilaga.

Ersätter tidigare ställningstagande 2007-12-06, dnr 131 419762-07/111

2 Bakgrund och frågeställning

Den reducerade skattesatsen 6 procent kan vara tillämplig på tryckta varor i form av böcker, tidningar, broschyrer, m.m. som inte helt eller huvudsakligen är ägnade åt reklam. Skatteverket har i ställningstagandet "Skattesats på böcker m.m." från 2007-12-06, dnr 131 419762-07/111, behandlat vilken skattesats som ska gälla för olika typer av tryckta produkter.

Efter EU-domstolens dom i mål C-88/09, Graphic Procédé och Skatteverkets ställningstagande "Framställning av tryckta produkter; mervärdesskatt", 2010-07-09, dnr 131 355983-10/111, har många frågor inkommit om vilka produkter som kan omfattas av den reducerade skattesatsen 6 procent.

Skatteverkets ställningstagande "Skattesats på böcker m.m." ses därför över för att förtydliga vilken skattesats som ska gälla för olika typer av tryckta produkter.

3 Gällande rätt m.m.

3.1 Mervärdesskattelagen (1994:200), ML

Mervärdesskatt ska tas ut med 6 procent av beskattningsunderlaget vid omsättning, gemenskapsinternt förvärv och import av bl.a. böcker, broschyrer, häften och liknande alster, även i form av enstaka blad, tidningar och tidskrifter, bilderböcker, ritböcker och målarböcker för barn. Detta gäller under förutsättning att de inte helt eller huvudsakligen är ägnade åt reklam samt att det inte är fråga om vissa publikationer som är undantagna från skatteplikt (7 kap. 1 § tredje stycket 1, ML).

Mervärdesskatt ska tas ut med 6 procent vid omsättning av program och kataloger för speciellt uppräknade verksamheter. De uppräknade verksamheterna är

• konsert, cirkus-, biograf-, teater-, opera- eller balettföreställningar eller andra jämförliga föreställningar
• biblioteks- och museiverksamhet som är skattepliktig
• djurparksverksamhet
• idrottsliga evenemang och idrottslig verksamhet som är skattepliktig.

Skatt ska också tas ut med 6 procent vid annan omsättning än för egen verksamhet, av program och kataloger, för viss verksamhet som inte medför skattskyldighet enligt ML. Tillämpningen av den lägre skattesatsen gäller under förutsättning att programmen och katalogerna inte helt eller huvudsakligen är ägnade åt reklam (7 kap. 1 § tredje stycket 2 ML).

3.2 Förarbeten - prop. 2001/02:45

Av förarbetena till lagrummet framgår att den aktuella bestämmelsen om reducerad skattesats infördes främst av kulturpolitiska skäl i syfte att förbättra villkoren för litteraturen och läsandet.

I förarbetena anges att tulltaxan lämpar sig väl att använda som ledning för att avgränsa de varor som ska beskattas med den reducerade skattesatsen (prop. s. 43).

Vid bedömningen av vad som ska omfattas av de begrepp som räknas upp i den föreslagna punkten 1 måste en jämförelse göras med tulltaxan i dess helhet. När det t.ex. gäller program till olika föreställningar är det inte fel att påstå att ett sådant program enligt allmänt språkbruk kan vara ett häfte eller en broschyr. Program till olika föreställningar ingår dock i KN-nummer 4911 (andra tryckalster, inbegripet tryckta bilder samt fotografier). För att så långt möjligt undvika gränsdragningsproblem har regeringen valt att göra motsvarande avgränsning som finns i tulltaxan. Avsikten är således att om varan ingår i tulltaxenummer 4901—4905 föreligger en presumtion för att varan omfattas av tillämpningsområdet för punkten 1 och motsatsvis, om varan ingår i ett annat tulltaxenummer så är presumtionen att den inte omfattas av tillämpningsområdet för punkten 1. Vad avser vissa program och kataloger föreslås särskilda regler i en ny punkt 2 (prop. s. 44).

I sitt yttrande över förslaget uttalade Lagrådet att de kategorier av varor som uppräknas i 7 kap. 1 § tredje stycket 1 ML enligt vanlig lagtolkningsteknik normalt ska ges den innebörd de har i allmänt språkbruk och att det främst är i fall då innebörden är otydlig som tulltaxan behöver användas som ett hjälpmedel vid tolkningen. Lagrådet tillade att det följer av normala metoder för lagtolkning att tulltaxan, som utgjort grunden för regleringen, bör tjäna till ledning vid tolkningen (prop. s. 76).

För att 7 kap. 1 § tredje stycket 2 ML ska vara tillämplig ska försäljningen inte helt eller huvudsakligen vara ägnad åt reklam. Med reklam avses i denna punkt inte information om den aktuella verksamheten. Avsikten med publikationerna är att ge information om den aktivitet som kunden har för avsikt att besöka (prop. s. 47).

3.3 Rättsfall

Regeringsrätten har ansett att en väggalmanacka med hälsoråd inte kan hänföras till sådana tryckalster som omfattas av skattesatsen 6 procent (RÅ 2002 ref. 51).

Skatterättsnämnden har ansett att en flerårsalmanacka med aforismer och illustrationer inte omfattas av den lägre skattesatsen. Skatterättsnämnden prövade också om förpackningar som innehåller kort med aforismer omfattas av den lägre skattesatsen. Nämnden ansåg inte att trycksakerna omfattades av den lägre skattesatsen (SRN 2002-03-05).

Regeringsrätten har ansett att skolfotokataloger, som förutom klassfotografier innehåller text i varierande omfattning, omfattas av den reducerade skattesatsen. Skolfotokatalogerna ansågs inte utgöra kataloger med hänsyn till utformning och innehåll utan ansågs vara ett sådant alster som avses i 7 kap. 1 § tredje stycket 1 första strecksatsen ML (RÅ 2005 ref. 6).

Regeringsrätten har ansett att mervärdesskatt ska tas ut med 6 procent av beskattningsunderlaget för omsättning av böcker med sudokupussel. Avgörande för om en trycksak ska omfattas av den lägre skattesatsen är om trycksaken enligt allmänt språkbruk eller med ledning av den klassificering som kan göras utifrån tulltaxan kan hänföras till någon av de varor som räknas upp i det aktuella lagrummet. De ingivna varorna hade samma form och utseende som en bok och torde också i allmänt språkbruk rubriceras som en bok. Varorna omfattades redan på den grunden av den reducerade skattesatsen. Det förhållandet att merparten av varornas innehåll utgjordes av diverse pussel förtog inte detta intryck (RÅ 2006 not. 209).

Regeringsrätten har ansett att en tidskrift som till största delen bestod av annonser inte omfattades av den lägre skattesatsen 6 procent. Regeringsrätten ansåg att oavsett från vem annonserna härrör har de till uteslutande ändamål att främja avsättningen av varor och tjänster och inte att förmedla sådan information som lagstiftaren velat gynna genom att föreskriva en lägre skattesats för aktuella omsättningar, nämligen att stimulera en varierad utgivning av kvalitetslitteratur samt att öka tillgången till och intresset för kultur i alla grupper. I detta sammanhang ska termen reklam inte tolkas alltför restriktivt för att nå syftet med lagstiftningen (RÅ 2004 ref. 7).

3.4 Mervärdesskattedirektivet

Medlemsländerna ska tillämpa en normalskattesats för mervärdesskatt som ska fastställas av varje medlemsland (artikel 96 i rådets direktiv 2006/112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet).

Medlemsländerna får tillämpa en eller två reducerade skattesatser. De skattesatser som är lägre än den normala får endast tillämpas på speciellt uppräknade varor och tjänster (artikel 98).

En reducerad skattesats får tillämpas på varor i form av böcker, dagstidningar och tidskrifter. Här inbegrips broschyrer, foldrar och liknande trycksaker, bilder-, tecknings- och målarböcker för barn, noter i tryck eller manuskript, kartor och hydrografiska och liknande förteckningar (bilaga III p. 6).

Medlemsstaterna får använda Kombinerade nomenklaturen (EG:s tulltaxa, rådets förordning EEG nr 2658/87) för att fastställa exakt vad respektive kategori omfattar (artikel 98).

3.5 EU-domstolen

Enligt EU-domstolens fasta praxis ska bestämmelser om undantag och avvikelser från huvudregler i mervärdesskattedirektivet tolkas restriktivt (C-83/99, Kommissionen mot Spanien, punkt 19 och C-384/01, Kommissionen mot Frankrike, punkt 28).

4 Skatteverkets bedömning

I 7 kap. 1 § tredje stycket 1 ML uppräknas tryckta produkter såsom böcker, broschyrer, häften och liknande alster, även i form av enstaka blad, tidningar och tidskrifter, bilderböcker, ritböcker och målarböcker för barn. Av förarbetena framgår att 7 kap. 1 § tredje stycket 2 ML ska reglera den reducerade skattesatsen avseende program och kataloger för att undvika gränsdragningsproblem. Nedan behandlas de två punkterna var för sig.

En förutsättning för att den reducerade skattesatsen ska få tillämpas är att varorna inte helt eller huvudsakligen är ägnade åt reklam (se vidare avsnitt 4.3).

I detta ställningstagande behandlas inte undantag från skatteplikt för vissa publikationer.

I bilaga till detta ställningstagande ger Skatteverket exempel på vilken skattesats som gäller för olika tryckta varor. Det ska poängteras att listan i bilagan inte är uttömmande utan bara tar upp ett antal exempel.

4.1 Böcker, broschyrer, häften etc.

4.1.1 Form, utseende och allmänt språkbruk

Av förarbetena framgår att det avgörande för om en vara ska omfattas av den lägre skattesatsen för böcker m.m. är om varan enligt allmänt språkbruk kan hänföras till någon av de uppräknade kategorierna.

När det gäller sudokuböcker har Regeringsrätten uttalat att om en vara har samma form och utseende som en bok och i allmänt språkbruk också skulle rubriceras som en bok så omfattas varan av den lägre skattesatsen. Skatteverket tolkar uttalandet som att det i dessa fall inte har någon betydelse om boken är avsedd för egentlig läsning eller inte. Det grundläggande syftet med bestämmelserna, att stimulera läsandet, har då inte någon avgörande betydelse.

Skatteverket anser att motsvarande bedömning måste göras när det ska avgöras om en vara på grund av form, utseende och allmänt språkbruk kan hänföras till någon av de andra uppräknade kategorierna t.ex. broschyrer, häften och liknande alster även i form av enstaka blad, tidningar och tidskrifter.

Sammantaget innebär detta att omsättningen av en vara som har form och utseende som en bok, en broschyr, ett häfte etc. och som dessutom i allmänt språkbruk rubriceras som en bok, en broschyr, ett häfte etc. kan omfattas av den lägre skattesatsen 6 procent.

Enligt Skatteverkets uppfattning medför ovanstående att s.k. kompisböcker med titlar såsom "Mina vänner", "Mina klasskamrater", om de har samma form och utseende som en bok, får anses omfattas av den lägre skattesatsen eftersom de i allmänt språkbruk rubriceras som böcker.

Skatteverket anser att samma resonemang ska gälla för olika trycksaker som innehåller matrecept eller stick-, virk- och byggbeskrivningar. När de har samma form och utseende som en bok, ett häfte eller ett enstaka blad får de anses omfattas av den lägre skattesatsen eftersom de i allmänt språkbruk rubriceras som böcker, häften och blad. Om trycksaken ingår i ett köp tillsammans med det material som ska användas vid tillverkningen av den produkt som trycksaken beskriver ingår i normalfallet trycksaken som ett underordnat led i tillhandahållandet av produkten..

Se bilaga för fler exempel.

4.1.2 Tulltaxan

Om en vara har samma form och utseende som t.ex. en bok, en broschyr, ett häfte etc. men på grund av sin funktion inte rubriceras som en bok, en broschyr, ett häfte etc. i allmänt språkbruk är det Skatteverkets uppfattning att en tolkning måste göras med ledning av tulltaxan för att avgöra om varan kan omfattas av den lägre skattesatsen.

Vid en tolkning som görs med ledning av tulltaxan är utgångspunkten att de varor som är hänförliga till kategorierna KN-nummer 4901-4905 omfattas av den lägre skattesatsen. KN-nummer 4901 omfattar i stort sett alla tryckalster som är avsedda att läsas. Dit hänförs bl.a. böcker och häften vilka i huvudsak består av text av något slag, t.ex. kan nämnas litterära verk av alla slag, läroböcker, uppslagsböcker och ordböcker. Däremot omfattas inte tryckalster som inte är avsedda för egentlig läsning, såsom tryckta kort med personliga hälsningar, meddelanden eller tillkännagivanden. KN-nummer 4902 omfattar tidningar och tidskrifter, KN-nummer 4903 omfattar bilderböcker, ritböcker och målarböcker för barn, KN-nummer 4904 omfattar musiknoter och KN-nummer 4905 omfattar bl.a. kartor.

Exempel på varor som kan ha samma form och utseende som t.ex. böcker, men som på grund av sin funktion inte rubriceras som böcker enligt allmänt språkbruk är almanackor, kalendrar, album (även babyalbum) och anteckningsböcker. I dessa fall måste en tolkning göras med ledning av tulltaxan. Varorna omfattas inte av KN-nummer 4901 eftersom de inte är avsedda för egentlig läsning och inte heller någon av kategorierna med KN-nummer 4902-4905. Av tulltaxan framgår att t.ex. skolkalendrar och almanackor omfattas av KN-nummer 4910. Varorna omfattas således inte av den lägre skattesatsen.

4.2 Program och kataloger

Program och kataloger för speciellt uppräknade verksamheter ska beskattas med 6 procent när verksamheten i sig beskattas med 6 procent. Är verksamheten undantagen från skatteplikt är verksamhetens egen omsättning av program och kataloger också undantagen från skatteplikt. Ett tryckeris eller annans omsättning av program och kataloger för verksamheter som är undantagna från skatteplikt beskattas med 6 procent.

De verksamheter som uppräknas är:

• Konsert, cirkus-, biograf-, teater-, opera- eller balettföreställningar eller andra jämförliga föreställningar.
• Biblioteks- och museiverksamhet.
• Djurparksverksamhet.
• Idrottsliga evenemang och idrottslig verksamhet.

Detta innebär att ett tryckeris omsättning av program och kataloger för de uppräknade verksamheterna alltid beskattas med den reducerade skattesatsen på 6 procent under förutsättning att varorna inte helt eller huvudsakligen är ägnade åt reklam.

Skatteverket anser att det med program och kataloger i detta sammanhang avses publikationer som till sin typ är ägnade att förmedla information om den aktivitet, inom de angivna områdena, som en kund har för avsikt att besöka.

Skatteverket anser att andra typer av program och kataloger än de som behandlats ovan ska bedömas enligt 7 kap. 1 § tredje stycket 1 ML. Det kan vara varor som har samma form och utseende som t.ex. böcker och häften, men på grund av sin funktion rubriceras de inte som böcker eller häften enligt allmänt språkbruk. I dessa fall måste en tolkning göras med ledning av tulltaxan.

4.3 Helt eller huvudsakligen reklam

En förutsättning för att en bok, en broschyr, ett häfte och övriga uppräknade tryckta alster eller ett program och en katalog ska omfattas av den reducerade skattesatsen är att varan inte helt eller huvudsakligen är ägnad åt reklam.

Begreppet reklam är inte definierat vare sig i ML eller i mervärdesskattedirektivet. Reklam ska enligt Skatteverkets bedömning i detta sammanhang ges en vid tolkning och avse meddelanden som har till avsikt att främja avsättningen för varor och tjänster i kommersiell verksamhet. Detta medför en restriktiv tolkning av vilka produkter som kan omfattas av den lägre skattesatsen på 6 procent.

Enligt Skatteverkets uppfattning är de berörda varorna helt eller huvudsakligen ägnade åt reklam när innehållet i den tryckta produkten till minst 75 % utgörs av reklam.

Av förarbetena framgår att information om den egna verksamheten inte ska räknas som reklam när det gäller sådana program och kataloger som omfattas av 7 kap. 1 § tredje stycket 2 ML dvs. för de speciellt uppräknade verksamheterna.

Detta ställningstagande ersätter tidigare ställningstagande med samma namn daterat 2007-12-06, dnr 131 419762-07/111. Ställningstagandet innebär en ändrad bedömning av trycksaker med matrecept, stick-, virk- och byggbeskrivningar. Det behandlar även program och kataloger samt tar upp ett antal exempel i en bilaga.