Skattetillägg vid avdrag för felaktigt debiterad mervärdesskatt

Detta ställningstagande ersätter/kompletterar det som står i Handledning Särskilda avgifter enligt skattebetalningslagen 2008 på s. 183 vid kantrubriken Ej beslut om frivillig skattskyldighet och på s. 188 och 189.

1 Sammanfattning

Skattetillägget ska sättas ned till en fjärdedel när en köpare dragit av felaktigt debiterad mervärdesskatt om säljaren redovisat och betalat in beloppet till staten. Om skattetillägget efter nedsättningen skulle komma att uppgå till minst 140 000 kr ska köparen i stället helt befrias från skattetillägget.

Någon nedsättning av skattetillägget ska dock inte ske om det finns skäl att anta att säljaren i samförstånd med köparen, i syfte att undanhålla skatt, felaktigt debiterat köparen mervärdesskatt.

2 Bakgrund och frågeställning

I RÅ 2009 ref. 73 undanröjde Regeringsrätten skattetillägget eftersom tillägget inte ansågs stå i rimlig proportion till köparens försummelse att dra av den av säljaren felaktigt debiterade mervärdesskatten som säljaren redovisat och betalat in till staten. Köparen hade av sitt moderbolag köpt tillgångar som omfattades av mervärdesskattelagens (1994:200), ML, fastighetsbegrepp och som därför var undantagna från skatteplikt. Med anledning av rättsfallet har fråga uppkommit om hel befrielse från skattetillägget alltid ska medges om en köpare dragit av felaktigt debiterad mervärdesskatt som redovisats och betalats av säljaren. Vidare har fråga uppkommit om det har någon betydelse för frågan om befrielse att de inblandade parterna ingår i samma intressegemenskap.

3 Gällande rätt m.m.

Sedan den 1 januari 2008 är, enligt 1 kap. 1 § tredje stycket och 2 e § samt 13 kap. 27 § ML, en säljare som felaktigt debiterat mervärdesskatt skyldig att betala in beloppet till staten. För att säljaren ska få tillbaka det inbetalda beloppet krävs att han utfärdar en kreditnota till köparen (13 kap. 28 § första stycket ML). Vidare är en köpare som fått avdrag för beloppet skyldig att återföra det om han mottagit en kreditnota (13 kap. 26 § första och andra styckena ML).

Enligt 15 kap. 10 § skattebetalningslagen (1997:483), SBL, ska en skattskyldig helt eller delvis befrias från skattetillägg om den oriktiga uppgiften framstår som ursäktlig eller om det annars skulle vara oskäligt att ta ut avgiften med fullt belopp. Om den skattskyldige delvis befrias från skattetillägg ska det sättas ned till hälften eller en fjärdedel. Av paragrafens tredje stycke framgår att det vid bedömningen av om det annars skulle vara oskäligt att ta ut avgiften med fullt belopp särskilt ska beaktas bl.a. om avgiften inte står i rimlig proportion till felaktigheten eller underlåtenheten.

Regeringsrätten uttalade inledningsvis i RÅ 2009 ref. 73 att köparens förfarande, att utan egen granskning eller bedömning utgå från och förlita sig på den faktura som säljaren ställt ut, var förståeligt men medförde inte att bolagets felaktiga redovisning av mervärdesskatt framstod som ursäktlig.

Regeringsrätten konstaterade därefter att köparens felaktiga redovisning av den ingående skatten inte medfört något skattebortfall, eftersom säljaren redovisat och betalat in den på fakturan felaktigt angivna mervärdesskatten till staten.

Vidare ansåg Regeringsrätten att risken för skattebortfall i en situation som den i målet aktuella är i det närmaste obefintlig med den numera gällande lagstiftningen. Trots att målet avsåg tid före den 1 januari 2008 ansågs risken för skattebortfall ha varit synnerligen begränsad, eftersom Skatteverket vid den i målet aktuella tiden (mars 2005) som huvudregel ställde som villkor för att en säljare skulle få tillbaka felaktigt debiterad mervärdesskatt att han utfärdade en kreditnota. Mot denna bakgrund och med beaktande av omständigheterna i övrigt ansåg Regeringsrätten att det påförda skattetillägget, 590 632 kr, inte stod i rimlig proportion till köparens försummelse. Regeringsrätten uttalade härefter följande.

"Ett skattetillägg som framstår som oproportionerligt ska enligt SBL antingen undanröjas i sin helhet eller sättas ned till hälften eller en fjärdedel. En nedsättning till en fjärdedel innebär i detta fall att skattetillägget uppgår till knappt 150 000 kr. Enligt Regeringsrättens mening står inte heller detta belopp i rimlig proportion till bolagets försummelse. Vid sådant förhållande ska skattetillägget undanröjas."

4 Skatteverkets bedömning

Av RÅ 2009 ref. 73 framgår att köparen utgått från och förlitat sig på den faktura som säljaren ställt ut. Köparen synes således inte ha varit medveten om att mervärdesskatten varit felaktigt debiterad. Enligt Skatteverkets uppfattning ska någon nedsättning av skattetillägget inte ske om det finns skäl att anta att säljaren i samförstånd med köparen, i syfte att undanhålla skatt, felaktigt debiterat köparen mervärdesskatt.

Regeringsrätten betonar i rättsfallet att den felaktiga redovisningen av den ingående skatten inte medfört något skattebortfall och att risken för skattebortfall, när köparen gör avdrag för felaktigt debiterad mervärdesskatt som redovisats och betalats av säljaren, är i det närmaste obefintlig. Dessa omständigheter synes ha haft avgörande betydelse för Regeringsrättens uppfattning att ett helt skattetillägg inte stod i rimlig proportion till köparens försummelse och att skattetillägget därför skulle sättas ned helt eller delvis.

Det framgår inte av rättsfallet om ett halvt skattetillägg i dessa situationer alltid ska anses vara oskäligt i förhållande till köparens försummelse. Med hänsyn till den i det närmaste obefintliga risken för skattebortfall när en köpare gör avdrag för felaktigt debiterad mervärdesskatt, som säljaren redovisat och betalat in till staten, gör Skatteverket den bedömningen att det endast blir aktuellt att ta ut ett fjärdedels skattetillägg i dessa situationer.

I rättsfallet skulle ett fjärdedels skattetillägg ha uppgått till 147 658 kr. Exakt var gränsen går för att ett fjärdedels skattetillägg ska anses stå i rimlig proportion till försummelsen går naturligtvis inte att utläsa av rättsfallet. Av försiktighetsskäl anser Skatteverket att gränsen för hel befrielse bör sättas något lägre än det belopp som var aktuellt i rättsfallet. Skatteverket anser därför att en köpare helt ska befrias från skattetillägget om tillägget efter nedsättning till en fjärdedel skulle komma att uppgå till minst 140 000 kr.

Regeringsrätten lyfter inte särskilt fram att den aktuella transaktionen skedde mellan två bolag i samma koncern. Skatteverkets uppfattning är därför att befrielse från skattetillägg ska ske på samma sätt och i samma omfattning när det är fråga om en transaktion mellan två från varandra helt fristående parter som när det är fråga om parter i intressegemenskap.

Skatteverkets uppfattning är att det ovan redovisade synsättet ska gälla i alla liknande situationer, t.ex. överlåtelse av verksamhet, lokalupplåtelse och felaktig skattesats, när köparen dragit av felaktigt debiterad mervärdesskatt som redovisats och betalats av säljaren.