Marknads- och tivolinöjen – mervärdesskatt

.

Tillämpningsinformation

1 Sammanfattning

Enligt Skatteverkets uppfattning är omsättning av marknads- och tivolinöjen såsom t.ex. ringkastning, bollkastning, pilkastning, skjutbanor och andra liknande aktiviteter skattepliktig och mervärdesskatt ska utgå med 25 procent.

Skatteverket anser att ersättning för tillhandahållande av spel på s.k. lyckohjul är sådan omsättning som ska undantas från skatteplikt.

2 Bakgrund och frågeställning

Fråga har uppkommit om omsättning i form av intäkter från marknads- och tivolinöjen såsom t.ex. ringkastning, bollkastning, pilkastning och skjutbanor omfattas av undantag från skatteplikt. Vinster till lägre värde t.ex. mjukisdjur eller godis kan utgå om utövaren är skicklig.

Eftersom marknads- och tivolinöjen i form av spel på s.k. lyckohjul ligger nära det område som frågan gäller kommer även spel på lyckohjul att behandlas i detta ställningstagande. Vid spel på lyckohjul ger insatsen spelaren möjlighet att vinna olika varor såsom godis, choklad, snacks, leksaker, mjukisdjur och andra varor.

3 Gällande rätt m.m.

Omsättning av lotterier inräknat vadhållning och andra former av spel undantas från skatteplikt enligt 3 kap. 23 § första stycket 5 mervärdesskattelagen (1994:200), ML.

I rådets direktiv 2006/112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt, mervärdesskattedirektivet, finns motsvarande regler i artikel 135.1 i. Enligt artikeln ska från skatteplikt undantas vadslagning, lotterier och andra former av hasardspel, om inte annat följer av de villkor och begränsningar som fastställs av varje medlemsstat.

I mål C-89/05, United Utilities, punkterna 21-24, har EU-domstolen behandlat mervärdesskattedirektivets undantag från skatteplikt enligt artikel 135.1 i. Inledningsvis erinras om att de uttryck som används i bestämmelserna om undantag i artikel 135 i direktivet ska tolkas restriktivt. Detta eftersom undantagen innebär ett avsteg från den allmänna principen om att mervärdesskatt ska betalas för varje tillhandahållande av tjänster som utförs av en skattskyldig person mot vederlag. Dessutom måste tolkningen av de använda uttrycken vara förenlig med syftena med undantaget från skatteplikt och med principen om skatteneutralitet. Vidare framhåller domstolen att undantaget från skatteplikt för vadslagning, lotteri och andra hasardspel är motiverat av praktiska skäl eftersom det lämpar sig dåligt att ta ut mervärdesskatt på sådana transaktioner. Undantaget är inte motiverat av en vilja att tillförsäkra verksamhet med vadslagning, lotteri och andra hasardspel en mer fördelaktig behandling i mervärdesskattehänseende, vilket är fallet för vissa tjänster av allmänintresse inom den sociala sektorn. Domstolen konstaterar att det är mot bakgrund av dessa omständigheter som undantaget från skatteplikt ska prövas.

Undantaget från skatteplikt för lotterier infördes genom en reformering av lagen (1968:430) om mervärdeskatt under år 1990. Av förarbetena till lagen om mervärdeskatt, prop. 1989/90:111 sidan 120, framgår att det övervägdes om spelinsatser skulle göras till föremål för beskattning men att de skattetekniska nackdelarna med en sådan ordning övervägde de fördelar från bl.a. konsumtionsneutralitetssynpunkt som kunde vinnas. Av förarbetena sidan 200 framgår att med lotterier förstås detsamma som i lotterilagen (1982:1011).

Lotterilagen har den 1 januari 1995 ersatts av lotterilag (1994:1000) (LL). Enligt 3 § LL avses med lotteri en verksamhet där en eller flera deltagare, med eller utan insats, kan få en vinst till ett högre värde än vad var och en av de övriga deltagarna kan få. Till lotteri hänförs lottning, gissning, vadhållning och liknande förfaranden, marknads- och tivolinöjen, bingospel, automatspel, roulettspel, tärningsspel, kortspel, kedjebrevsspel och liknande spel. Vid bedömningen av om en verksamhet är ett lotteri ska hänsyn tas till verksamhetens allmänna karaktär och inte endast till den större eller mindre grad av slump som finns i det enskilda fallet. Med vinst avses även rätt till fortsatt spel.

Skatterättsnämnden har i ett förhandsbesked 2010-02-05 ansett att ett bolags tillhandahållande av spel på s.k. förströelsespelsautomater, som inte ger vinst eller ger vinst endast i form av frispel eller utökad speltid, inte utgör en sådan omsättning av tjänst som är undantagen från skatteplikt enligt 3 kap. 23 § 5 ML.

4 Skatteverkets bedömning

Efter Sveriges inträde i EU är det unionsrätten som utgör grunden för tolkningen av vilka tjänster som kan omfattas av undantagen från skatteplikt. EU-domstolen har slagit fast att nationella bestämmelser som är en följd av ett direktiv ska tolkas i enlighet med direktivreglerna så långt det är möjligt med hänsyn till den nationella rättsordningen, s.k. EU-konform tolkning. Förarbeten är inte en bindande rättskälla, vilket innebär att uttalanden i förarbeten inte kan hindra en EU-konform tolkning när EU-rätten och förarbetena står i strid med varandra.

I förarbetena och nationell praxis har kopplingar gjorts till reglerna i LL som vägledning vid bedömning av undantaget från skatteplikt för lotterier. I LL finns inga bestämmelser som behandlar mervärdesskatt utan lagen avser reglering av annan art, såsom frågor om tillstånd och insats- och vinstbegränsningar. Skatteverket anser att definitionen av lotteri i 3 § LL inte kan tillmätas avgörande betydelse vid bedömning av om det mervärdesskatterättsliga undantaget från skatteplikt omfattar marknads- och tivolinöjen såsom t.ex. ringkastning, bollkastning, pilkastning, skjutbanor och andra liknande aktiviteter samt lyckohjul.

I mervärdesskattehänseende ska det avgörande i stället vara om dessa aktiviteter omfattas av undantaget i ML tolkat utifrån unionsrätten.

Skatteverket anser att "vadslagning, lotterier och andra former av hasardspel" är ett unionsrättsligt begrepp och att motsvarande bestämmelser i ML ska tolkas utifrån mervärdesskattedirektivet.

EU-domstolen har ansett att undantagen från skatteplikt ska tolkas restriktivt eftersom de är undantag från den allmänna principen att mervärdesskatt är en generell skatt som ska tas ut på alla på varor och tjänster.

Det finns ingen utförlig definition av vilka tjänster som ska ingå i begreppet vadslagning, lotterier och andra former av hasardspel i mervärdesskattedirektivet eller i de domar som behandlar undantaget från skatteplikt. Undantaget har motiverats av praktiska skäl eftersom det lämpar sig dåligt att ta ut mervärdesskatt på transaktioner avseende vadslagning, lotterier och andra former av hasardspel.

Enligt Skatteverkets uppfattning karaktäriseras vadslagning, lotteri och hasardspel inte primärt av ett tillhandahållande av en tjänst mot ersättning. Utmärkande är istället att det är ett spel om pengar eller annat av värde där den huvudsakliga avsikten är att de som betalar insatsen har en chans till utbetalning av en vinst. Det kan också uttryckas som att en spelares förluster tillför en annan spelare vinst.

Tillhandahållandet av marknads- och tivolinöjen såsom t.ex. ringkastning, bollkastning, pilkastning, skjutbanor och andra liknande aktiviteter sker enligt Skatteverkets bedömning inte på ett sådant sätt som är typiskt för vadslagning, lotterier eller andra hasardspel. Den avgift som betalas utmynnar inte i en utbetald vinst med motsvarande förlust för en annan spelare. Istället anser Skatteverket att avgiften är en ersättning för att få kasta ett visst antal bollar, pilar, ringar eller utöva aktiviteten under en viss tid. Det finns enligt Skatteverkets bedömning inte några praktiska problem som gör att transaktionen lämpar sig dåligt för mervärdesskatt. Att utövaren kan få en mindre vinst vid skicklighet påverkar inte bedömningen av transaktionens karaktär. Skatteverket anser inte att de berörda aktiviteterna kan anses utgöra vadslagning, lotteri eller hasardspel i mervärdesskattedirektivets mening.

Enligt mervärdesskattedirektivet har medlemsländerna möjlighet att bestämma villkor och begränsningar för undantaget. Enligt Skatteverkets uppfattning innebär detta att medlemsländerna, med tillämpning av neutralitetsprincipen, har en möjlighet att begränsa undantaget så att beskattning sker av vissa transaktioner även om de kan hänföras till vadslagning, lotteri eller annan form av hasardspel. Det innebär däremot inte att medlemsländerna ges möjlighet att utöka undantaget till att även omfatta sådana transaktioner som inte utgör vadslagning, lotteri eller hasardspel. Det finns således inte någon möjlighet för medlemsländerna i sitt utrymme för skönsmässig bedömning att undanta marknads- och tivolinöjen såsom t.ex. ringkastning, bollkastning, pilkastning, skjutbanor och andra liknande aktiviteter med stöd av direktivet.

Med detta som utgångspunkt anser Skatteverket att marknads- och tivolinöjen såsom t.ex. ringkastning, bollkastning, pilkastning, skjutbanor och andra liknande aktiviteter inte kan anses utgöra sådant lotteri, vadhållning eller annat spel som avses i 3 kap. 23 § första stycket 5 ML tolkat utifrån unionsrätten. Detta innebär att mervärdesskatt ska utgå med 25 procent på avgifter som betalas för sådana aktiviteter.

När det gäller ersättning för tillhandahållande av spel på de s.k. lyckohjulen anser Skatteverket att sådan omsättning ska undantas från skatteplikt. Vid spel på lyckohjul är den huvudsakliga avsikten att den som betalar insatsen har en chans till utbetalning av en vinst i form av en vara. Det finns inget annat än just möjligheten till vinst förbundet med insatsen. Tillhandahållandet sker enligt Skatteverkets bedömning på ett sådant sätt som är typiskt för lotterier.

Skatteverket anser att marknads- och tivolinöjen i form av s.k. lyckohjul kan anses utgöra sådant lotteri, vadhållning eller annat spel som avses i 3 kap. 23 § första stycket 5 ML tolkat utifrån unionsrätten.