Skattetillägg vid felaktigt avdrag för underskott som spärrats under viss tid

1 Sammanfattning

En oriktig uppgift som består i att ett underskottsföretag dragit av ett koncernbidragsspärrat underskott ska anses utgöra ett sådant periodiseringsfel som innebär att skattetillägg ska tas ut med 10 %. Detsamma gäller när ett underskottsföretag lämnat oriktigt uppgift genom att dra av ett underskott som är spärrat under viss tid efter fusion, fission, verksamhetsavyttring eller partiell fission.

2 Bakgrund och frågeställning

Ett underskottsföretag har lämnat oriktig uppgift genom att dra av ett underskott som inte varit avdragsgillt på grund av den koncernbidragsspärr som finns reglerad i 40 kap. 18-19 §§ inkomstskattelagen (1999:1229), IL.

Den fråga som har väckts är om den oriktiga uppgiften kan betraktas som ett sådant periodiseringsfel som avses i 5 kap. 4 § tredje stycket taxeringslagen (1990:324), TL.

Motsvarande frågeställning gäller även andra situationer när underskott spärrats under viss tid, såsom vid fusion, fission, verksamhetsöverlåtelse och partiell fission.

3 Gällande rätt m.m.

Av 40 kap. 2 § IL följer att ett underskott av näringsverksamhet som kvarstår från det föregående beskattningsåret ska dras av i den utsträckning det inte finns några begränsningar i 40 kap. eller i vissa andra angivna bestämmelser.

Om ett underskottsföretag varit föremål för en ägarförändring kan, enligt 40 kap. 18 och 19 §§ IL, underskott vara spärrade på så sätt att de under en femårsperiod endast kan dras av under vissa i lagen angivna förutsättningar (koncernbidragsspärr).

Även efter ombildning genom fusion, fission, verksamhetsavyttring och partiell fission spärras i vissa fall underskott under en viss i lagen angiven tidsperiod (37, 38 och38 akap. IL).

Skattetillägg ska, enligt 5 kap. 4 § tredje stycket TL, beräknas efter 10 % om den oriktiga uppgiften består i att ett belopp hänförts eller kan antas komma att hänföras till fel taxeringsår.

4 Skatteverkets bedömning

Syftet med bestämmelsen i 5 kap. 4 § tredje stycket TL är att skattetillägget ska beräknas efter en lägre procentsats när den oriktiga uppgiften inte skulle ha lett till ett egentligt skatteundandragande utan enbart till en förskjutning av skatteuttaget mellan beskattningsperioderna (prop. 2002/03:106 s. 171).

I de fall som nu ska bedömas har rätten till avdrag för underskott inte bortfallit definitivt. Möjligheten att dra av underskott under den tid som en spärr gäller skiljer sig åt beroende på vilken typ av ägarförändring eller ombildning som är i fråga. När väl den i lagen angivna spärrtiden löpt ut är emellertid kvarvarande underskott avdragsgilla enligt huvudregeln i 40 kap. 2 § IL. Några särskilda villkor för en framtida avdragsrätt är inte uppställda. Däremot kan i vanlig ordning avdragsrätten falla bort på grund av händelser som inträffar under spärrtiden, t.ex. ny ägarförändring, konkurs eller ackord. När ett avdrag för ett spärrat underskott vägras är således utgångspunkten att avdragsrätt kommer att föreligga senast vid karenstidens utgång.

Mot bakgrund av vad som sägs ovan anser Skatteverket att de fel som nu är föremål för bedömning får anses utgöra periodiseringsfel i den mening som avses i 5 kap. 4 § tredje stycket TL. Det förhållandet att avdragsrätten för ett spärrat underskott på grund av senare inträffade omständigheter kan komma att falla bort fråntar enligt verkets uppfattning inte felet dess karaktär av periodiseringsfel. Skattetillägg ska således beräknas efter 10 %.