Schablonintäkt på periodiseringsfond övertagandeåret?

1       Sammanfattning

Schablonintäkt enligt 30 kap. 6 a § inkomstskattelagen (1999:1229), IL, på övertagen periodiseringsfond ska inte beräknas för övertagandeåret när t.ex. ett aktiebolag tar över en enskild näringsverksamhet.

2       Bakgrund och frågeställning

Fråga har uppkommit huruvida en juridisk person ska beräkna schablonintäkt på en övertagen periodiseringsfond under övertagandeåret.

3       Gällande rätt m.m.

Av 30 kap. 6 a § IL framgår att en juridisk person som har gjort avsättning till periodiseringsfond ska ta upp en schablonintäkt. Intäkten ska beräknas till viss procentsats multiplicerad med summan av gjorda avdrag för avsättningar till sådana periodiseringsfonder som den juridiska personen har vid beskattningsårets ingång.

Vidare framgår av 30 kap. 15 § IL att om en periodiseringsfond tas över, anses den som tar över fonden själv ha gjort avsättningen och avdraget för denna vid den taxering som avdraget faktiskt hänför sig till.

4       Skatteverkets bedömning

30 kap. 15 § IL tillsammans med 30 kap. 6 a § IL skulle kunna tolkas på så sätt att om man tar över en periodiseringsfond skulle man få beräkna en schablonintäkt redan för övertagandeåret.

Enligt Skatteverkets uppfattning reglerar emellertid 30 kap. 15 § IL främst vid vilken tidpunkt det övertagande företaget ska återföra en övertagen periodiseringsfond (prop. 1999/2000:2 del II s. 383). Regleringen infördes även för att inte det övertagande företaget skulle få avdrag för avsättningen, eftersom avdraget ju redan tidigare tillgodoförts den som förde över fonden (prop. 1997/98:157 s. 16).

I författningskommentaren till 30 kap. 6 a § IL (prop. 2004/05:38 s. 14) framgår att om en periodiseringsfond förs över till någon annan, t.ex. genom en verksamhetsöverlåtelse, ska schablonintäkten för hela beskattningsåret tas upp av den som har fonden vid ingången av beskattningsåret, dvs. överlåtaren. Att så är fallet framgår också på s. 12 av nämnda prop., där det konstateras att schablonintäkten ska beräknas på de avsättningar till periodiseringsfonder som den juridiska personen har vid ingången av beskattningsåret oavsett om fonderna helt eller delvis förts över till någon annan. Uttalandena måste anses ge uttryck för att lagstiftarens syfte varit att schablonintäkt endast ska påföras den som rent faktiskt innehaft periodiseringsfonden vid beskattningsårets ingång.

I ett fall där överföringen sker från en enskild näringsidkare kommer i och för sig någon schablonintäkt inte att beräknas eftersom det regelsystemet inte gäller fysiska personer. Enligt Skatteverkets uppfattning får ovannämnda uttalanden ändå anses gälla generellt, vilket innebär att övertagaren inte ska beräkna någon schablonintäkt övertagandeåret eftersom denne inte har periodiseringsfonden i fråga vid ingången av beskattningsåret. Det är överlåtaren som har fonden vid årets ingång oavsett om denne ska beräkna någon schablonintäkt eller inte.

Ytterligare stöd för denna uppfattning är att den fysiska personens kapitalunderlag för räntefördelning överföringsåret kommer att påverkas negativt av periodiseringsfonden som fanns vid årets ingång. Om övertagaren skulle beräkna en schablonintäkt övertagandeåret skulle samma periodiseringsfond, utan att den återförs till beskattning, påverka två personers resultat av näringsverksamhet. Detta kan, enligt Skatteverkets uppfattning, inte anses vara korrekt.