Insatsemission och underlag för räntefördelning respektive expansionsfond

1 Sammanfattning

Emissionsinsats får inte ingå i kapitalunderlaget för räntefördelning eller expansionsfond eftersom det är fråga om obeskattat kapital i den enskilda näringsverksamheten. Då fråga är om obeskattat kapital ingår det insatsemitterade beloppet inte i det skattemässiga värdet på andelarna.

2 Bakgrund och frågeställning

Fråga har uppkommit om hur en emissionsinsats ska behandlas vad gäller underlag för räntefördelning respektive expansionsfond i enskild näringsverksamhet.

3 Gällande rätt m.m.

I 10 kap.2 a§ lag (1987:667) om ekonomiska föreningar regleras att sådant belopp som kan bli föremål för vinstutdelning får överföras till medlemsinsatserna genom insatsemission.

Av 13 kap. 7 § inkomstskattelag (1999:1229), IL, framgår att bl.a. delägarrätter inte räknas som tillgångar i näringsverksamheten för enskilda näringsidkare. De ska dock räknas till näringsverksamheten om de är andelar i kooperativa föreningar förutsatt att innehavet av andelarna betingas av näringsverksamheten.

I 33 kap. 8 § IL regleras att med kapitalunderlaget för räntefördelning avses skillnaden mellan värdet på tillgångarna och värdet på skulderna i näringsverksamheten.

Av 33 kap. 12 § IL framgår att vid beräkning av kapitalunderlaget ska tillgångarna tas upp till det skattemässiga värdet.

I 34 kap. 7 § IL anges hur kapitalunderlaget för expansionsfond beräknas och där hänvisas till regelsystemet i 33 kap. 9 - 14 §§ IL.

Att med det skattemässiga värdet på delägarrätter som är kapitaltillgångar avses det omkostnadsbelopp som skulle använts om tillgången hade avyttrats framgår av 2 kap. 32 § IL.

Enligt 42 kap.21 a§ IL ska belopp som överförs till medlemsinsatserna vid insatsemission inte behandlas som utdelning.

4 Skatteverkets bedömning

Sedan 1998 har det införts en möjlighet för ekonomiska föreningar att överföra fritt eget kapital till medlemsinsatser genom s.k. insatsemission. Ur föreningens synvinkel är innebörden att fritt eget kapital omvandlas till bundet eget kapital. Insatsemission kan jämföras med fondemission i aktiebolag.

Enligt 42 kap.21 a§ IL utlöser denna omvandling av det egna kapitalet ingen beskattning hos andelsägaren. Denne kommer i stället att bli beskattad för beloppet i fråga först när medlen kan disponeras. Detta framgår av prop. 2003/04:22 i författningskommentaren till 42 kap.21 a§ IL. Regeln trädde i kraft den 1 januari 2004. Före nämnda tidpunkt fanns ingen reglering i denna fråga. Skatteverket ansåg redan tidigare att beskattning inte skulle ske vid omvandlingen av det egna kapitalet i den ekonomiska föreningen. Att så var fallet framgår, enligt Skatteverkets uppfattning, bl.a. indirekt av RÅ 2000 not. 75. I rättsfallet vägrades den ekonomiska föreningen avdragsrätt för utdelning som lämnats i förhållande till insatsemitterat kapital. Om det insatsemitterade kapitalet hade ansetts som beskattat torde avdrag för utdelning ha medgivits enligt den dåvarande lagstiftningen. Lagstiftningen är, som ovan nämnts, ändrad från och med 2004 men det har att göra med att annars skulle utdelningen bli trippelbeskattad eftersom den blev belagd med både inkomstskatt och egenavgifter hos mottagaren och dessutom blev vinsten beskattad i den ekonomiska föreningen. Det är den sistnämnda beskattningen som tagits bort genom de nya reglerna.

Då andelsägaren inte blir beskattad vid insatsemissionen kommer omkostnadsbeloppet för andelarna inte att påverkas utan omkostnadsbeloppet utgörs av vad andelsägaren tillskjutit till den ekonomiska föreningen. Den överföring av fritt eget kapital till medlemsinsatser som skett genom insatsemissionen innebär inte att andelsägaren tillskjutit några ytterligare medel.

Eftersom det insatsemitterade kapitalet inte påverkar det skattemässiga värdet kan det insatsemitterade beloppet inte heller ingå i kapitalunderlaget för räntefördelning och expansionsfonder enligt 33 kap. 12 § IL. Ställningstagandet gäller oavsett när insatsemissionen genomförts och oavsett hur den redovisats i den enskilde näringsidkarens bokföring.