Beloppsspärr och ackord vid underskott

1 Sammanfattning

Skatteverkets uppfattning är att bestämmelsen om begränsning av avdragsrätten för underskott av näringsverksamhet efter ägarförändringar (beloppsspärr) och bestämmelsen om begränsning av avdragsrätten för underskott av näringsverksamhet vid ackord ska tillämpas parallellt och oberoende av varandra om den skattskyldige erhållit ackord och genomgått en ägarförändring under ett och samma beskattningsår.

2 Bakgrund och frågeställning

Ägarförändring har skett i ett aktiebolag med ett inrullat underskott, vilket medför att beloppsspärren är tillämplig. Bolaget har under ägarförändringsåret även erhållit ackord. Bolaget yrkar att justering av underskottet för ackordsvinsten sker före begränsningen p.g.a. av beloppsspärren, vilket enligt bolagets sätt att räkna medför att en del av tidigare års underskott kvarstår att rullas in. Om reglerna om beloppsspärren tillämpades före justeringen för ackordsvinsten skulle enligt samma beräkningssätt hela underskottet falla bort. Frågan som aktualiserats gäller huruvida begränsningsreglerna ska tillämpas i viss turordning och om denna turordning är beroende av ordningen i händelseförloppet.

3 Gällande rätt

I 40 kap. inkomstskattelagen (1999:1229), IL, finns regler för vad som gäller i inkomstslaget näringsverksamhet beträffande underskott som uppkom under det föregående beskattningsåret.

Av 40 kap. 2 § IL framgår att ett sådant underskott ska dras av i den mån det inte finns några begränsningar i detta kapitel och i några andra uppräknade lagrum. Enligt 40 kap. 15 § IL innebär beloppsspärren att underskottsföretaget inte får dra av underskott som uppkommit under beskattningsåret före ägarförändringen till den del underskottet överstiger 200 procent av utgiften för att förvärva det bestämmande inflytande över företaget.

Enligt 40 kap. 21 § IL ska avdrag för underskott minskas med ett belopp som motsvarar summan av skulder som bortfallit genom ackord. Att det är inrullat underskott ackordsåret som begränsas framgår av systematiken och språkbruket i IL. Det förtydligas även i förarbetena (prop. 1999/2000:2, del 2, s. 478).

Varken av lagtexten eller förarbetena framgår hur reglerna i fråga förhåller sig till varandra.

4 Skatteverkets bedömning

Som ovan framgått är såväl beloppsspärren som ackordsregeln avsedda att begränsa avdragsrätten för det underskott som uppkommit före det beskattningsår då reglerna blir tillämpliga. Det är med andra ord samma underskott som träffas av båda reglerna. Varken av lagtexten eller av förarbetena framgår att reglerna i fråga ska tillämpas i någon särskild ordning. Enligt Skatteverkets bedömning ska därför bestämmelserna i 40 kap. 15 § IL och 40 kap. 21 § IL tillämpas parallellt och oberoende av varandra.

Detta kan belysas med följande exempel. Ett inrullat underskott i ett aktiebolag som under beskattningsåret genomgått en ägarförändring uppgår till 3 500 tkr. Bolaget har under beskattningsåret även erhållit ackord med 1 400 tkr. Anskaffningsutgiften för aktierna uppgår till 600 tkr. Enligt ordalydelsen i 40 kap. 15 § IL faller 2 300 tkr (3 500 tkr - 2 x 600 tkr) bort på grund av beloppspärren. Enligt 40 kap. 21 § IL faller 1 400 tkr bort till följd av ackordsuppgörelsen. Härav följer att inget underskott finns kvar att dra av. Detta gäller oavsett i vilken ordning som ackordsuppgörelsen och ägarförändringen inträffat.