Kapitaltillskott till underskottsföretag

1 Sammanfattning

Vid tillskott till ett underskottsföretag i form av eftergift av en fordran på detta ska, vid beräkning av beloppsspärr efter ägarförändring enligt 40 kap. 16 § inkomstskattelagen (1999:1229), IL, tillskottet värderas till marknadsvärdet vid tillskottstillfället. Skillnaden mellan marknadsvärdet och fordrans nominella belopp ska behandlas som ackord och minska avdrag för underskott som kvarstår från föregående beskattningsår.

2 Bakgrund och frågeställning

Fråga har uppkommit om hur tillskott ska beaktas vid beräkning av avdrag för underskott i näringsverksamhet som kvarstår från föregående beskattningsår, när tillskottet ges i form av eftergift av en fordran på företaget då fordran gått ned i värde.

3 Gällande rätt m.m.

I 40 kap. IL finns regler avseende avdragsrätt i inkomstslaget näringsverksamhet för underskott som kvarstår från det föregående beskattningsåret. När ett underskottsföretag har genomgått en ägarförändring enligt 40 kap. 10-12 §§ IL ska en beloppsspärr beräknas enligt 40 kap. 15 § IL. Vid denna beräkning ska enligt 40 kap. 16 § IL utgiften för förvärvet minskas med kapitaltillskott som lämnats till företaget under viss tid före ägarförändringen. Vidare ska enligt 40 kap. 21 § IL kvarstående underskott från föregående år minskas med skulder som fallit bort genom ackord.

Regeringsrätten har i RÅ 2002 ref. 107 och RÅ 2002 not. 216 fastslagit att, vid tillskott av annan tillgång än kontanta medel, ska tillskott anses ha skett med belopp motsvarande tillgångens marknadsvärde vid tillskottstillfället. I båda fallen var fråga om beräkning av omkostnadsbelopp för aktier vid kapitalvinstberäkningen.

Skatteverket har i ställningstagande i skrivelse 2005-11-08 "Förluster på fordringar på eget bolag i konkurs", dnr 131 478187-05/111 bedömt att eftergift av en fordran till den del fordringsbeloppet överstiger marknadsvärdet är att betrakta som ackord. Till stöd härför åberopas i skrivelsen bl.a. en dom från Kammarrätten i Göteborg 2003-05-26 i mål nr 6638-01. Domen finns återgiven i Skatteverkets rättsfallsprotokoll 19/04.

Skatteverkets uppfattning om hur beloppsspärr och ackord ska beaktas när båda begränsningsreglerna är tillämpliga samma år framgår av verkets ställningstagande i skrivelse 2004-12-27 "Beloppsspärr och ackord vid underskott", dnr 130 704433-04/111.

4 Skatteverkets bedömning

Regeringsrätten har i ovan angivna domar funnit att ett tillskott av annat än kontanta medel ska värderas till marknadsvärdet vid beräkning av omkostnadsbeloppet för aktier i det mottagande bolaget. Även om Regeringsrättens bedömning inte avser samma situation saknas grund för att göra en värdering på annat sätt när det gäller tillskott, som enligt 40 kap. 16 § IL skall reducera förvärvsutgiften vid beräkning av beloppsspärren. När en fordran objektivt sett gått ned i värde bör därför samma värdering tillämpas i båda situationerna. Avser tillskottet en värdelös fordran påverkas således inte beräkningen av beloppsspärren.

Skillnaden mellan fordrans nominella belopp och marknadsvärdet bör i enlighet med ovan angivna ställningstagande behandlas som erhållet ackord hos gäldenären och därmed reducera avdrag för kvarstående underskott från föregående beskattningsår.