Överavskrivning av inventarier och restvärdeavskrivning

1 Sammanfattning

Vid övergång från räkenskapsenlig avskrivning till restvärdeavskrivning ska i avskrivningsunderlaget ingå oavskrivet värde av tidigare överavskrivningar.

2 Bakgrund och frågeställning

Ett företag har under en följd av år köpt in datorer. Anskaffningsutgifterna aktiveras i redovisningen. Planenlig avskrivning sker efter ekonomisk livslängd på två till fyra år. Vid beskattningen använder sig företaget av räkenskapsenlig avskrivning, vilket medför att det uppkommer en överavskrivning enligt 18 kap. 19 § inkomstskattelagen (IL). Det överskjutande beloppet dras av vid beskattningen enligt en särskild plan med 20 procent per år fr.o.m. det efterföljande beskattningsåret. Företagets avskrivningsmetod i redovisningen i kombination med reglerna för räkenskapsenlig avskrivning innebär att det vid varje års taxering finns ett högre avskrivningsbelopp i redovisningen än vad som godtas vid taxeringen.

Företaget har för avsikt att vid beskattning övergå till restvärdeavskrivning i stället för räkenskapsenlig avskrivning. Fråga har därvid uppkommit hur oavskrivet belopp av de för stora avskrivningarna i räkenskaperna ska hanteras i samband med övergången till restvärdeavskrivning.

3 Gällande rätt m.m.

I 18 kap. 13 § IL beskrivs huvudregeln för räkenskapsenligt avskrivning och restvärdeavskrivning. Det anges att värdeminskningsavdrag får göras vid räkenskapsenlig avskrivning med högst 30 procent och vid restvärdeavskrivning med högst 25 procent av avskrivningsunderlaget. I underlaget ingår bl.a. värdet av inventarierna vid föregående beskattningsårs utgång. Det värdet består vid räkenskapsenlig avskrivning av värdet enligt balansräkningen och vid restvärdeavskrivning av det skattemässiga värdet.

I 2 kap. 33 IL  anges att med skattemässigt värde på inventarier avses anskaffningsvärdet minskat med gjorda värdeminskningsavdrag och liknande avdrag.

I 18 kap. 19 § IL finns bestämmelser för det fall det vid räkenskapsenlig avskrivning gjorts avskrivning med högre belopp än vad som godtagits vid beskattningen. Värdet på inventarierna enligt balansräkningen vid beskattningsåret utgång ska då ligga till grund för beräkningen av avskrivningsunderlaget för nästa beskattningsår. Det överskjutande beloppet ska i stället dras av genom avskrivning med 20 procent per år, räknat från och med beskattningsåret efter det år avskrivning gjordes med ett för högt belopp.

4 Skatteverkets bedömning

Den fråga som ska besvaras är hur oavskrivet värde av tidigare återförda  överavskrivningar ska behandlas vid övergång till restvärdeavskrivning.

Skatteverket har i en skrivelse (dnr 9110-03/100; svar 2003:10 i serien Svar från RSV på redovisnings- och skattefrågor) behandlat frågan om rätten till räkenskapsenlig avskrivning vid upprepad överavskrivning. Skatteverket har gjort bedömningen att bestämmelserna i 18 kap. 19 § IL är avsedda för att en korrigering ska kunna göras vid enstaka år, när avskrivningarna i bokslutet avviker från de skattemässiga. Regeln har inte tillkommit för att ett företag regelbundet ska kunna göra denna typ av deklarationsjustering, utan tar sikte på fall då oavsiktliga fel uppkommit i samspelet mellan redovisning och beskattning. Om ett företag systematiskt utnyttjar korrigeringsregeln i 18 kap. 19 § IL så föreligger inte längre, enligt Skatteverkets uppfattning, förutsättning för räkenskapsenlig avskrivning. Företaget får i stället tillämpa restvärdeavskrivning. I skrivelsen besvaras dock inte frågan hur man ska behandla oavskrivet värde på tidigare återförda överavskrivningar.

Av lagtexten framgår att bestämmelserna i 18 kap. 19 § IL om för stora avskrivningar i räkenskaperna, s.k. överavskrivningar, endast gäller vid  räkenskapsenlig avskrivning och alltså inte vid restvärdeavskrivning.

Enligt 18 kap. 13 § IL får värdeminskningsavdrag vid restvärdeavskrivning göras med högst 25 procent av avskrivningsunderlaget. I underlaget ingår bl.a. inventariernas skattemässiga värde vid föregående beskattningsårs utgång. Med skattemässigt värde avses anskaffningsvärdet minskat med gjorda värdeminskningsavdrag (2 kap. 33 § IL). I den fråga som ska besvaras motsvaras skattemässigt värde av inventariernas värde i redovisningen med tillägg för det oavskrivna värdet av de återförda avskrivningarna enligt 18 kap. 19 § IL.

Skatteverkets anser att vid övergång från räkenskapsenlig avskrivning till restvärdeavskrivning så ska oavskrivet värde av tidigare återförda överavskrivningar ingå i avskrivningsunderlaget. Det innebär att det oavskrivna värdet ska inräknas i inventariernas skattemässiga värde vid föregående beskattningsårs utgång. Något alternativt sätt att behandla det oavskrivna värdet finns inte.