Vad är en förvaltningsutgift i inkomstslaget kapital?

1 Sammanfattning

Från och med 1 januari 2016 får förvaltningsutgifter inte dras av i inkomstslaget kapital. De får inte dras av, även om de är utgifter för att förvärva eller behålla inkomster.

Förvaltningsutgifter är utgifter som har uppkommit som ett led i förvaltning av tillgångar. Även utgifter i en aktivt bedriven förvaltning är sådana utgifter.

En transaktionsutgift är inte en förvaltningsutgift. En utgift som kan kopplas till förvärv, förbättring eller avyttring av en viss tillgång är således inte en förvaltningsutgift. En utgift som har ett direkt samband med en viss inkomst är inte heller en förvaltningsutgift.

En utgift som har samband med ett lån ses som en förvaltningsutgift, om utgiften avser en regelbundet lämnad tjänst. Annan kreditutgift är inte en förvaltningsutgift.

2 Frågeställning

Från och med 1 januari 2016 får förvaltningsutgifter inte dras av i inkomstslaget kapital. Frågan är därför vilka utgifter som kan anses vara förvaltningsutgifter?

3 Gällande rätt m.m.

Utgifter för att förvärva och behålla inkomster i inkomstslaget kapital ska dras av som en kostnad om inte något annat anges i 9 kap., 42 kap. eller 60 kap. (42 kap. 1 § andra stycket inkomstskattelagen (IL)).

Förvaltningsutgifter får inte dras av (42 kap. 6 § IL i dess lydelse från och med 1 januari 2016).

Förvaltningsutgifter fick dras av bara till den del kostnaderna under beskattningsåret sammanlagt översteg 1 000 kronor (42 kap. 6 § IL i dess lydelse fram till och med 31 december 2015).

Personliga levnadskostnader får inte dras av (9 kap. 2 § IL).

En förvaltningsutgift ska ha uppkommit som ett led i förvaltningen av de egna tillgångarna. Utgiften ska ha ett samband med förvaltningen av dessa tillgångar. Utgifter i en förhållandevis aktiv förvaltning ansågs vara förvaltningsutgifter. Antalet framtida köp och försäljningar skulle uppgå till 10-20 stycken och varje affär innefattade en omsättning om 50 000 kr-100 000 kr (RÅ 2000 ref. 3).

Den depåavgift som hade betalats för förvaltning av premieobligationer fick dras av. Detta trots att vinst vid vinstdragning av svenska premieobligationer inte var en skattepliktig inkomst (RÅ 1985 1:44).

En bankgarantiavgift var inte en förvaltningsutgift (RÅ 1984 1:37).

En aviseringsavgift var en förvaltningsutgift trots att avgiften ansågs ingå som ett led i låntagarens kreditutgifter. Detta då den avsåg en regelbundet lämnad tjänst (RÅ 1983 1:62).

En utgift för en kontinuerligt lämnad tjänst, som bl.a. omfattade omplacering av tillgångarna i en förvaltad depå, sågs som en förvaltningsutgift. Utgiften beräknades utifrån depåns sammansättning och storlek samt avsåg en viss period (RÅ 1974 ref. 39).

Andra rättsfall som har beaktats är RÅ 1958 Fi 1263, RÅ 1977 ref. 39, RÅ 1978 1:89, RÅ 1984 1:94, RÅ 1987 ref. 108, RÅ 1996 not. 65 och RÅ 2005 not. 132.

Prop. 1984/85:180 s. 70-71, prop. 1989/90:110 s. 404, prop. 1990/91:54 s. 309, prop. 1999/2000:2 s. 494-495, prop. 2015/16:1 s. 246-248 och SOU 1984:21 s. 150-157.

4 Bedömning

Enligt huvudregeln ska utgifter för att förvärva och behålla inkomster i inkomstslaget kapital dras av. Från och med 1 januari 2016 får förvaltningsutgifter inte dras av. Det innebär att förvaltningsutgifter inte får dras av i inkomstslaget kapital, även om de är utgifter för att förvärva eller behålla inkomster (42 kap. 1 § andra stycket och 42 kap. 6 § IL).

Innebörden av begreppet förvaltningsutgift bygger på en praxis som har vuxit fram under lång tid. Någon förändring av begreppet avsågs inte i 1991 års skattereform och inte heller när inkomstskattelagen infördes (SOU 1984:21 s. 153, prop. 1989/90:110 s. 404 och prop. 1999/2000:2 s. 494-495). Det var inte heller avsikten, när rätten till avdrag för förvaltningsutgifter togs bort (prop. 2015/16:1 s. 246-248). Skatteverket anser därför att äldre praxis kan användas för att avgöra vad som kännetecknar en förvaltningsutgift och vilka utgifter som är förvaltningsutgifter. Nedan följer verkets tolkning av denna praxis och ställningstaganden i anslutning till denna tolkning.

En förvaltningsutgift är en utgift som har uppkommit som ett led i förvaltningen av de egna tillgångarna. Utgiften ska ha ett direkt samband med förvaltningen av dessa tillgångar (RÅ 2000 ref. 3).

Utgifter för tidningar med sådant allmänt innehåll att de även läses av andra personer än de som investerar i aktier och andra värdepapper anses vara privata levnadskostnader. Utgifter för tidningar som inte får antas läsas av andra än de som investerar i värdepapper ses som förvaltningsutgifter, om förvaltningen är tillräckligt aktiv. I annat fall ses de som privata levnadskostnader, trots tidningarnas specialiserade innehåll. Motsvarande bedömning ska göras för utgifter för datorprogram och liknande.

En fysisk persons utgifter i en aktiv värdepappershantering, ses således som förvaltningsutgifter, om det finns ett direkt samband med förvaltningen av dessa tillgångar (RÅ 2000 ref. 3). Det innebär att sådana utgifter från och med 1 januari 2016 inte ska dras av, trots att de kan syfta till att ge hög avkastning.

Utgiften behöver inte vara en utgift för att behålla och förvärva inkomster för att vara en förvaltningsutgift. Enligt Högsta förvaltningsdomstolen är en depåavgift en förvaltningsutgift även om depån består av premieobligationer (RÅ 1985 1:44). Utgiften har samband med en förvaltning av investeringstillgångar, även om avkastningen på dessa inte är en skattepliktig inkomst.

En transaktionsutgift är inte en förvaltningsutgift. Courtage och liknande utgifter, kopplade till förvärv, förbättring eller försäljning av vissa tillgångar, är därmed inte förvaltningsutgifter. De ska dras av vid beräkning av kapitalvinsten (RÅ 1996 not. 65). Inte heller sådana utgifter som utdelningsersättningar och blankningspremier ska ses som förvaltningsutgifter. Detta då de får anses vara sådana utgifter som har ett direkt samband med en viss inkomst eller en viss kapitalvinstberäkning.

En utgift för en kontinuerligt lämnad tjänst, som bl.a. omfattar omplacering av tillgångarna i en förvaltad depå, ska ses som en förvaltningsutgift (RÅ 1974 ref. 39). Detta får bl.a. anses vara fallet om utgiften beräknas utifrån depåns sammansättning och storlek samt avser en viss period. Utgiften är då inte beräknad utifrån antalet företagna omplaceringar och kan inte kopplas till vissa transaktioner. I rättsfallet betalades utgifter för courtage vid köp och försäljning av värdepapper särskilt till banken, varför dessa utgifter inte ingick i det bedömda förvaltningsarvodet. Skatteverket anser följande: Om utgifter för courtage har bakats in i ett arvode, som i övrigt avser en kontinuerligt lämnad tjänst enligt ovan, får arvodet ändå anses vara en förvaltningsutgift. Till den del utgifter för courtage debiteras rörligt, kan särskiljas från resterande arvode och kopplas till en viss transaktion (köp eller försäljning), får de dock ses som transaktionsutgifter.

Högsta förvaltningsdomstolen har avgjort att utgifter för att driva in lånefordringar och göra amorteringsplaner fick dras av i inkomstslaget kapital. Vid 1952 års taxering fick en person bara dra av förvaltningsutgifter och viss ränta i inkomstslaget kapital (39 § 1 mom. i den upphävda kommunalskattelagen (1928:370)). Då dessa utgifter för amorteringsplaner m.m. inte kan anses vara ränteutgifter måste avdrag ha medgivits som förvaltningsutgifter (RÅ 1958 Fi 1263). Sådana utgifter får därför anses vara förvaltningsutgifter. Detta under förutsättning att utgifterna inte har ett sådant samband med en enda transaktion att de i stället ska ses som transaktionsutgifter.

Förvaltningsutgiften ska avse tillgångar som ägs direkt. En utgift som avser tillgångar i en kapitalförsäkring ses t.ex. inte som en förvaltningsutgift för försäkringstagaren. Den får i stället jämställas med en premieinbetalning. Detta då tillgångarna i kapitalförsäkringen inte är försäkringstagarens utan försäkringsbolagets (RÅ 2005 not. 132).

En utgift som inte har samband med tillgångar, utan snarare har samband med ett lån, en skuld eller en kredit, ses som en förvaltningsutgift i vissa fall. Högsta förvaltningsdomstolen har avgjort att en aviseringsavgift, som avsåg en av långivaren regelbundet lämnad tjänst, var en förvaltningsutgift. Detta trots att avgiften ansågs ingå som ett led i låntagarens kreditutgifter (RÅ 1983 1:62).

Kreditutgifter har i andra fall inte ansetts vara förvaltningsutgifter, se RÅ 1984 1:37 och RÅ 1978 1:89 (avgift för bankgaranti), RÅ 1984 1:94 (omsättning av pantlån) och RÅ 1987 ref. 108 (förmedlingsprovision avseende lån). Skatteverket anser att endast sådana kreditutgifter som avser regelbundet lämnade tjänster ska ses som förvaltningsutgifter.