Ändrad beskattning från SINK och A-SINK till IL eller omvänt kan påverka arbetsgivaravgifterna

1 Sammanfattning

Skatteverket anser att när en ersättning som tidigare varit avgiftsfri blir avgiftspliktig så ska arbetsgivaravgifter betalas i efterhand.

Detta är aktuellt för vissa ersättningar när någon begär att få bli beskattad enligt inkomstskattelagen, IL, istället för beskattad enligt lagen om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta, SINK, eller lagen om särskild inkomstskatt för utomlands bosatta artister m.fl., A-SINK. Det kan också vara så att en inkomst blir avgiftspliktig pga. att skatteplikten ändras från IL till SINK eller A-SINK.

Traktaments- och bilersättning som betalas ut till någon som är bosatt i något EES-land är alltid avgiftsfri (RÅ 2010 ref. 122).

Om en inkomst som tidigare varit avgiftspliktig blir avgiftsfri så kan avgifter återbetalas.

Detta ställningstagande ersätter Skatteverkets tidigare ställningstagande (Skatteverket 2010-09-27, dnr. 131 624948-10/111). Ställningstagandet är uppdaterat avseende laghänvisningar till SFL. Det innebär dock inget förändrat synsätt förutom att avgifter inte ska tas ut när traktaments- eller bilersättning betalas ut till personer bosatta inom EES och ersättningen ska SINK-beskattas.

2 Frågeställning

En person som beskattas enligt SINK eller A-SINK har förutom lön fått en bostadsförmån från sin arbetsgivare. I enlighet med gällande bestämmelser beskattas inte bostadsförmånen. Det är också en avgiftsfri ersättning för utbetalaren. I samband med den årliga beskattningen begär den anställde att bli beskattad enligt IL. Bestämmelserna om avgiftsfrihet för bostadsförmånen är därmed inte längre tillämpliga. Blir utbetalaren skyldig att betala avgifter i efterhand?

Motsvarande situation kan uppkomma för t.ex. traktamentsersättning som ryms inom den skattefria schablonen enligt IL. Vid beskattning enligt IL är ersättningen avgiftsfri för utbetalaren. Någon avgiftsfrihet finns dock inte för ersättningen vid beskattning enligt SINK eller A-SINK. Ska utbetalaren betala avgifter i efterhand på sådan ersättning när en person som ursprungligen beskattats enligt IL i stället ska beskattas enligt SINK?

Skatteverket har redogjort för sin uppfattning i dessa frågor i ett ställningstagande från 2010 (Skatteverket 2010-09-27, dnr. 131 624948-10/111). Har Skatterverkets inställning förändrats med anledning av införandet av skatteförfarandelagen (2011:1244), SFL, och domen som Högsta Förvaltningsdomstolen meddelade 2010-12-30 (RÅ 2010 ref. 122)?

3 Gällande rätt m.m.

Den som arbetar i Sverige är normalt omfattad av svensk socialförsäkring och utbetalaren av ersättning för utfört arbete är skyldig att betala arbetsgivaravgifter enligt bestämmelserna i socialavgiftslagen, SAL. Undantag från detta gäller när den anställde ska tillhöra ett annat lands socialförsäkring.

När inkomster beskattas enligt SINK eller A-SINK medges inga avdrag för kostnader som den utomlands bosatte haft i sitt arbete. Detta medför att exempelvis traktamentsersättning är skattepliktig i sin helhet till SINK och därmed en avgiftspliktig ersättning (2 kap. 10 och 11 §§ SAL).

Undantagna från SINK-skatt är däremot bl.a. förmån av fritt logi under den tillfälliga anställningen i Sverige och ersättning för resa till och från Sverige vid anställningens början och slut (6 § 2 SINK). Dessa ersättningar är då avgiftsfria eftersom de är undantagna från SINK-beskattning (2 kap. 12 § 2 SAL). Motsvarande regler finns även för A-SINK (8 § 5 A-SINK, 2 kap. 12 § 3 SAL).

När en inkomst beskattas enligt IL är som utgångspunkt alla löner och förmåner som erhålls p.g.a. tjänst skattepliktiga (11 kap. 1 § IL) och därmed avgiftspliktiga (2 kap. 10 § SAL).

Vissa kostnadsersättningar tas dock inte upp i inkomstdeklarationen vid beskattningen. Det gäller, t.ex. traktamentsersättningar enligt schablon under en tjänsteresa (jfr 31 kap. 6 § SFL och 12 kap. 6 § IL). Sådan avdragsgill ersättning är också avgiftsfri (jfr 2 kap. 11 § 1 SAL och 10 kap. 3 § andra stycket 9 och 10 SFL).

Högsta förvaltningsdomstolen (HFD) anser i en dom från 2010-12-30 att arbetsgivare inte ska göra avdrag för SINK-skatt och betala arbetsgivaravgifter på traktaments- och bilersättningar till personer bosatta i andra medlemsländer inom EU när de beskattas enligt SINK (RÅ 2010 ref. 122). Som en konsekvens av detta har Skatteverket i en kommentar till domen uttalat att detta ska gälla när mottagaren av ersättningen är bosatt i EES-land.

4 Bedömning

Skatteverket anser att när en ersättning blivit avgiftspliktig så ska arbetsgivaravgifter betalas i efterhand. När en person begär att få bli beskattad enligt IL istället för enligt SINK eller A-SINK blir vissa ersättningar som varit skattefria istället skattepliktiga. Det kan gälla t.ex. en bostadsförmån. En konsekvens av detta är att ersättningen som tidigare varit avgiftsfri blir avgiftspliktig enligt SAL och avgifter ska betalas.

Skatteverket anser också att det ska betalas avgifter på ersättning när beskattningen ändras från IL till SINK eller A-SINK när en ersättning blivit skattepliktig och därmed avgiftspliktig. Av bestämmelserna i SINK följer exempelvis att utbetald traktamentsersättning vid tjänsteresa är skattepliktig. Ersättningen är därmed avgiftspliktig och avgifter ska betalas på hela beloppet. Mot bakgrund av RÅ 2010 ref. 122 följer dock att om traktaments- eller bilersättning betalas ut till någon som är bosatt i något EES-land så är dessa ersättningar dock fortsatt avgiftsfria.

Om en inkomst istället blir avgiftsfri efter att tidigare ha varit avgiftspliktig kan avgifter komma att återbetalas.

Detta ställningstagande ersätter Skatteverkets tidigare ställningstagande (Skatteverket 2010-09-27, dnr. 131 624948-10/111). Ställningstagandet är uppdaterat avseende laghänvisningar till SFL. Det innebär dock inget förändrat synsätt förutom att avgifter inte ska tas ut när traktaments- och bilersättning betalas ut till personer bosatta inom EES och ersättningarna ska SINK-beskattas.