Skrivelse nr 2 med frågor och svar i anledning av nya regler om omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn

1 Sammanfattning

I denna skrivelse redogör Skatteverket för sin syn på ett antal frågor om vilka tjänster som kommer att omfattas av de nya reglerna. Skatteverket har tidigare i skrivelse 2007-06-26, dnr 131 409261-07/111, redogjort för sin syn på ett antal allmänna frågor om tillämpningen av de nya reglerna om omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn. 

2 Bakgrund

 Den 1 juli 2007 kommer nya regler om omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn att träda i kraft. Enligt 1 kap. 2 § första stycket 4 b mervärdesskattelagen (1994:200), ML, i dess nya lydelse, är den som förvärvar en tjänst som avses i andra stycket skyldig att betala mervärdesskatten (skattskyldig) om denne är - en näringsidkare som i sin verksamhet inte endast tillfälligt tillhandahåller sådana tjänster, eller - en annan näringsidkare som tillhandahåller en näringsidkare som avses i första strecksatsen sådana tjänster. De i 1 kap. 2 § andra stycket ML angivna tjänsterna är 1. sådana tjänster avseende fastighet, byggnad eller anläggning som enligt gällande koder för Standard för svensk näringsgrensindelning (SNI-koder) kan hänföras till

- mark- och grundarbeten- bygg- och anläggningsarbeten,- bygginstallationer,- slutbehandling av byggnader, eller- uthyrning av bygg- och anläggningsmaskiner med förare,

2. byggstädning, och

3. uthyrning av arbetskraft för sådana aktiviteter som avses i 1 och 2. Standarden för svensk näringsgrensindelning, SNI, är en statistisk standard för klassificering av produktionsenheter (företag, arbetsställen etc.) till näringsgrenar och branscher. I gällande SNI; SNI 2002, finns en uppräkning av aktiviteter som är hänförliga till "byggverksamhet" (avdelning F, huvudgrupp 45). Med byggverksamhet avses mark- och grundarbeten, bygg- och anläggningsarbeten, bygginstallationer, slutbehandling av byggnader samt uthyrning av bygg- och anläggningsmaskiner med förare. Dessa grupper är i sin tur indelade i olika under- och detaljgrupper. Innebörden av begreppen mark- och grundarbeten, bygg- och anläggningsarbeten, bygginstallationer, slutbehandling av byggnader samt uthyrning av bygg- och anläggningsmaskiner med förare i ML ska vara densamma som enligt SNI 2002. Aktuella och detaljerade uppgifter om vad för slags arbeten etc. som kan hänföras till byggverksamhet finns tillgängliga i Statistiska Centralbyråns sökfunktion för SNI på www.foretagsregistret.scb.se. Uppgifterna uppdateras löpande av Statistiska Centralbyrån. I 5 kap. 4, 7 och 8 §§ ML finns bestämmelser om omsättningsland för tjänsterna. Tjänsterna måste vara omsatta inom landet för att beskattning ska ske i Sverige och reglerna om omvänd skattskyldighet ska kunna bli tillämpliga. De nya reglerna har föranlett många frågor till Skatteverket. Nedan besvaras ett antal frågor om vilka tjänster som kommer att omfattas. Allmänna frågor om reglernas tillämpning har besvarats i en tidigare skrivelse och ett antal frågor om säljarens och köparens status kommer att besvaras i en kommande skrivelse.

Fråga 1 Försäljning och installation av hissar Är försäljning med montering/installation av hissar och rulltrappor en bygginstallation som omfattas av reglerna? Svar: Ja, i SNI 2002 omfattas dessa av kod 45310 som ingår i avdelning F byggverksamhet. Däremot omfattas inte reparation och underhåll av hissar och rulltrappor (se SNI-kod 29220).

 Fråga 2 Snöröjning m.m.

Omfattas snöröjning, sandning och liknande tjänster av de nya reglerna om omvänd skattskyldighet?  Svar: Nej, bl.a. snöröjning, snöplogning, sandning och saltning av vägar, start- och landningsbanor omfattas av kod 90030 och utgör inte byggverksamhet enligt SNI 2002.   Fråga 3 Trädgårdsskötsel  Är trädgårdsskötsel, buskröjning, skötsel av gräs, buskar och träd, gräsklippning och trädbeskärning sådana tjänster som omfattas av de nya reglerna? Svar: Trädgårdsskötsel i parker, privata trädgårdar och liknande, gräsklippning samt beskärning av träd i parker, privata trädgårdar och liknande omfattas av kod 01410 och utgör inte byggverksamhet enligt SNI 2002. De nya reglerna om omvänd skattskyldighet blir därför inte tillämpliga på sådana tjänster. "Buskröjning, vägar" omfattas dock av kod 45110, och är en sådan tjänst som kommer att omfattas av reglerna. Trädgårdsanläggning omfattas av kod 45250 och utgör också en sådan tjänst som omfattas av reglerna.

 Fråga 4 Tillverkning och montering av stålhallar  Vårt företag producerar och monterar stommar till stålhallar av olika slag. Det kan vara olika typer av lagerbyggnader, men även större sporthallar etc. Vi köper in stål och plåt som vi bockar och böjer efter ritning för att passa den planerade byggnaden. Byggnaden skruvas sedan ihop efter ritning. Kommer omvänd skattskyldighet att gälla för dessa tillhandahållanden i de fall då vår kund är ett byggföretag?  Svar: I gällande SNI, SNI 2002, finns en uppräkning av aktiviteter som utgör byggverksamhet (avdelning F, huvudgrupp 45). Tillverkning av metallstommar och delar därav ingår i kod 28110 enligt SNI 2002. Som exempel på vad som ingår i koden anges bl.a. tillverkning av monterade eller monteringsfärdiga byggnader av järn eller stål och tillverkning av monteringsfärdiga byggnader av metall. Vidare ingår även uppförande på byggplatsen av monteringsfärdiga hus av metall då det utförs av tillverkaren samt installation och uppförande av egentillverkade metallstommar. Att tillverka och montera stommar till stålhallar av olika slag på det sätt som ni beskriver ingår alltså inte i avdelning F, huvudgrupp 45 och utgör inte byggverksamhet enligt SNI 2002. De nya reglerna om omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt kommer därför inte att bli tillämpliga i de fall då ni på uppdrag tillverkar och monterar dessa hallar i Sverige. Mervärdesskatt ska debiteras i fakturan enligt allmänna regler. Detta gäller oavsett om köparen är en sådan näringsidkare som omfattas av de nya bestämmelserna (t.ex. ett byggföretag) eller inte.

 Fråga 5 Installation av brännare  Ett mindre företag i södra Sverige installerar olika typer av brännare för hushållsbruk, bl.a. pelletsbrännare. Kommer omvänd skattskyldighet att gälla i de fall då dessa tjänster utförs åt företag i byggbranschen?  Svar: Vi har uppfattat SNI 2002 så att installation av brännare för hushållsbruk ingår i kod 45331 och därför utgör byggverksamhet. I och för sig nämns bland uppslagstexterna till kod 45331 endast reparation och underhåll av brännare för hushållsbruk. De uppslagstexter som finns till varje kod är dock endast exempel på vad som ingår. Det framgår också under kod 29210 att installation och reparation av pannor och brännare för centraluppvärmning för hushållsbruk inte ingår i denna kod utan i kod 45331. Enligt Skatteverkets uppfattning kommer omvänd skattskyldighet att gälla i de fall företaget tillhandahåller installation av brännare för hushållsbruk till ett byggföretag.

 Fråga 6 Leverans och montering av betongblock  Omfattas leverans och montering av betongblock av begreppet byggverksamhet? Svar: Ja, montering och uppsättning av byggnadsstommar ingår i kod 45211 och utgör byggverksamhet enligt SNI 2002. Observera att montering och installation av egentillverkade monteringsfärdiga byggnader av betong omfattas av kod 26619 och inte utgör byggverksamhet enligt SNI 2002.

 Fråga 7 Krossning av sten  Vårt företag har en mobil stenkross. I samband med t.ex. vägbyggen sprängs stora stenblock ur berget. Vi åtar oss att krossa dessa stenblock till mindre bitar. Kommer dessa tjänster att omfattas av de nya reglerna om omvänd skattskyldighet?  Svar: Nej, detta utgör ett arbete på vara (stenblock) och kommer inte att omfattas av de nya reglerna (jfr SNI-kod 26701).    Fråga 8 Leverans av betong  Ett aktiebolag säljer betong. Betongen transporteras till en gjutplats och läggs ut med olika metoder. Betongen kan levereras från roterbil med ränna eller med band. Rännan eller bandet går att reglera i viss omfattning.  En annan metod är att genom pumpning förflytta betongen direkt till den byggnadsform där den ska stelna. För- och efterarbeten (t.ex. vibrering, härdning och annan efterbehandling) ingår inte i bolagets tillhandahållande utan utförs av beställarens anställda. Ska omvänd skattskyldighet gälla för mervärdesskatten på bolagets tillhandahållanden i de fall då köparen är en sådan näringsidkare som omfattas av de nya reglerna? Svar: När de nya reglerna om omvänd skattskyldighet aktualiseras måste först konstateras om en transaktion innebär att en vara eller en tjänst levereras. Först om det är en tjänst som tillhandahålls kan det bli aktuellt att tillämpa omvänd skattskyldighet. Oavsett vilken av de i frågan beskrivna metoderna som används anser Skatteverket att tillhandahållandet utgör leverans av vara. Om en säljare åtar sig att transportera varan till en avtalad plats anses transportåtagandet inte vara en särskild prestation som medför att en tjänst tillhandahålls. Transporten ingår som en del i tillhandahållandet av varan och ersättning för sådana bikostnader som fraktkostnader utgör en del av priset för varan. Avlastning av varan utgör en del av åtagandet att transportera varan.   Fråga 9 Transport av jord med dumpers inom ett byggområde  Är transport av jord med dumpers inom ett byggområde en sådan tjänst som kommer att omfattas av de nya reglerna om omvänd skattskyldighet?  Svar: Ja, transport av jordmassor inom ett byggområde med t.ex. en dumper omfattas av kod 45110 enligt SNI 2002. Omvänd skattskyldighet kan därför bli tillämplig om en sådan tjänst utförs till en sådan förvärvare som omfattas av reglerna. Detta gäller även för uthyrning av dumper med förare som omfattas av kod 45500. Vägtransporter av gods omfattas av SNI-kod 60240 och utgör inte byggverksamhet enligt SNI 2002. Bland de exempel på vad som ingår i kod 60240 anges lastbils- och annan vägtransport av gods och transporter på vägar inom gruv- och industriområde. Uthyrning av lastbilar med förare innefattas också i denna kod. Transport av jordmassor inom ett byggområde med lastbil nämns inte särskilt i SNI 2002. Enligt Skatteverkets uppfattning utgör detta en transporttjänst som inte omfattas av de nya reglerna om omvänd skattskyldighet.    Fråga 10 Markundersökningar  Markundersökning utgör byggverksamhet enligt SNI 2002. Gäller det alla typer av markundersökningar? Svar: Nej, kod 45120 omfattar bl.a. provborrning och provtagning i samband med byggnads- och anläggningsarbete samt geofysiska och geologiska markundersökningar för bygg och anläggning. Däremot omfattas inte geofysiska, geologiska och seismologiska undersökningar i samband med olje- och naturgasprospektering och inte heller produktionsborrning i anslutning till råpetroleum- och naturgasutvinning.

 Fråga 11 Uthyrning av kranar utan förare  Ett företag hyr ut kranar utan förare. I tillhandahållandet ingår även att montera kranarna på en viss byggarbetsplats samt att demontera dem efter hyresperiodens slut. Kommer omvänd skattskyldighet att bli tillämplig på företagets tillhandahållande i de fall då köparen är ett företag i byggbranschen? Svar: Nej, uthyrning av byggkran utan förare omfattas inte av den nya bestämmelsen om omvänd skattskyldighet. Inte heller montering eller demontering av en byggkran utgör en byggtjänst som omfattas av de nya reglerna. Detta får enligt Skatteverkets uppfattning anses gälla även om byggkranen fästes i mark eller byggnad för att få erforderlig stabilitet.

 Fråga 12 Uthyrning av arbetskraft  Uthyrning av arbetskraft för utförande av de särskilt angivna byggtjänsterna omfattas av omvänd skattskyldighet. Vad avses med begreppet uthyrning av arbetskraft?  Svar: Uthyrning av arbetskraft föreligger när en företagare hyr ut personal och kunden svarar för arbetsledning, bestämmer arbetsmetoder och definierar arbetsuppgifterna. Leverantören debiterar per tid och har inget garantiansvar för utfört arbete.

 Fråga 13 Leverans av grus  Vi levererar grus till olika entreprenörer som har i uppdrag att anlägga eller underhålla vägar. Kommer omvänd skattskyldighet att gälla för våra tillhandahållanden?  Svar: Enbart leverans av grus utgör ett tillhandahållande av en vara och omfattas inte av de nya reglerna om omvänd skattskyldighet. Om en uppdragstagare enligt avtal åtar sig att anlägga eller underhålla en väg och i samband därmed tillhandahåller grus eller annat material får materialet dock anses ingå i det tillhandahållande som avser anläggande respektive underhåll av väg och omvänd skattskyldighet kommer att gälla för hela tillhandahållandet om köparen är en sådan förvärvare som omfattas av reglerna.

 Fråga 14 Installation av utrustning för särskild verksamhet

Uppförande eller installation av industriutrustning utgör inte byggverksamhet enligt SNI 2002 och kommer därför inte att omfattas av de nya reglerna. Vad gäller beträffande uppförande eller installation av utrustning för annan särskild verksamhet som bedrivs på en fastighet?  Svar: Omvänd skattskyldighet kan komma att gälla för tjänst som avser uppförande eller installation av utrustning för annan verksamhet än industriell verksamhet. Som exempel kan nämnas att anläggningsarbeten avseende ventilationsutrustning för datorcentraler, kontor och butiker samt underhåll och reparation av kyl- och frysutrustning i butiker och storkök utgör byggverksamhet enligt SNI 2002.

 Fråga 15 Installation både för industriell verksamhet och för byggnadens allmänna bruk  Ett aktiebolag har fått i uppdrag att installera ventilationsutrustning i en byggnad som innehåller en industrilokal samt ett antal kontorsrum. Köparen är en sådan näringsidkare som i sin verksamhet mer än tillfälligt tillhandahåller byggtjänster. Ventilationsutrustningen är dels för industriellt bruk (SNI 29230) och dels för byggnadens allmänna bruk (SNI 45332). Ska omvänd skattskyldighet gälla för mervärdesskatten på hela tillhandahållandet eller endast för den del tjänsten som avser den del av ventilationsutrustningen som är för byggnadens allmänna bruk?  Svar: Om bolaget tillhandahåller en enda tjänst avseende installation av ventilation skulle det bli konstlat att dela upp tillhandahållandet. Skatteverket anser därför att om förutsättningarna i övrigt är uppfyllda ska omvänd skattskyldighet tillämpas på hela tillhandahållandet om detta huvudsakligen avser installation av ventilationsutrustning för byggnadens allmänna bruk. Om en sådan installationstjänst huvudsakligen avser särskild ventilationsutrustning för industriellt bruk kommer däremot de nya reglerna om omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inte att bli tillämpliga på tillhandahållandet.

 Fråga 16 Byggstädning Vårt företag tillhandahåller städning av byggnader efter utförda byggnadsarbeten. Vi kan också åta oss att städa mobila platskontor och manskapsbodar.  Byggstädning omnämns särskilt som en av de tjänster som ska omfattas av den nya bestämmelsen om omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn. Vad avses med begreppet byggstädning i detta sammanhang?   Svar: Av 1 kap. 2 § första stycket 4 b samt andra stycket 2 ML framgår att byggstädning är en tjänst som omfattas av reglerna om omvänd skattskyldighet för mervärdesskatt inom byggsektorn. Enligt Skatteverkets uppfattning avses med begreppet byggstädning städning av det nybyggda eller nyrenoverade huset, före inflyttning. Reglerna om omvänd skattskyldighet har införts med stöd av artikel199.1 a ) i rådets direktiv 2006/112/EG (mervärdesskattedirektivet). Enligt denna bestämmelse kan regler om omvänd skattskyldighet bl.a. tillämpas för tillhandahållande av byggtjänster, inbegripet reparations-, rengörings-, underhålls-, ombyggnads- och rivningstjänster avseende fast egendom. Manskapsbodar och mobila platskontor tillhör inte fastigheten utan är normalt att betrakta som lös egendom. En separat tjänst som består i att manskapsbodar eller mobila platskontor städas under byggtiden omfattas därför inte av reglerna om omvänd skattskyldighet. Tömning av container eller annan bortforsling av avfall omfattas inte heller av begreppet byggstädning i 1 kap 2 § ML.

 Fråga 17 Material tillhandahålls i samband med en byggtjänst  Vi bedriver verksamhet inom byggbranschen och har många uppdrag som underentreprenör till större byggföretag. I vissa fall tillhandahåller vi själva det byggmaterial som vi arbetar med. Vi brukar utfärda en separat faktura på materialet redan i början av den period då arbetena utförs medan arbetena faktureras först när dessa är slutförda och i förekommande fall godkända. Kommer omvänd skattskyldighet att gälla för mervärdesskatten på den totala ersättningen eller endast för den del som avser de utförda arbetena?  Svar: Om ert företag enbart levererar byggmaterial ska en sådan omsättning inte omfattas av omvänd skattskyldighet enligt de nya reglerna. En sådan transaktion innebär omsättning av en vara och är inte en omsättning av en byggtjänst. Detta gäller oavsett om säljaren är ett byggföretag eller inte. Omvänd skattskyldighet ska gälla för ett tillhandahållande som innebär att en byggtjänst utförs. Den omvända skattskyldigheten omfattar då även material och andra varor som tillhandahålls i samband med tjänsten. Om ett avtal har ingåtts som innebär att ni ska tillhandahålla ett byggföretag en byggtjänst och att ni i samband därmed ska tillhandahålla byggmaterialet kommer alltså omvänd skattskyldighet att gälla för hela omsättningen. Att varor och tjänster faktureras separat på sätt som beskrivits i frågan påverkar inte denna bedömning.    Fråga 18 Försäljning och montering av trägolv  En byggmaterialhandlare säljer bl.a. olika typer av trägolv. Om kunden så önskar kan företaget också tillhandahålla egna hantverkare som lägger golven. Vad gäller om ett företag, som i sin verksamhet mer än tillfälligt säljer byggtjänster, har köpt golvmaterial, vilket har levererats och fakturerats, efter några månader vänder sig till säljaren för att anlita dennes hantverkare för att lägga golven? Kommer omvänd skattskyldighet att gälla för båda tillhandahållandena eller enbart för den senare transaktionen?  Svar: I detta fall synes parterna från början ha ingått ett avtal om enbart leverans av varor. Omvänd skattskyldighet kommer därför inte att gälla för det tillhandahållande som avser försäljning av golvmaterial. När köparen senare vänder sig till säljaren för att beställa en tjänst som avser golvläggning är detta ett nytt avtal. Omvänd skattskyldighet kommer att bli tillämplig på detta tillhandahållande.    Fråga 19 Ändrings- och tilläggsarbeten  Ska omvänd skattskyldighet tillämpas på ändrings- och tilläggsarbeten? Svar: Ändrings- och tilläggsarbeten ingår normalt i en avtalad entreprenad. Om arbetena har ett sådant samband med entreprenaden att de kan anses ingå i denna ska den metod användas som tillämpats för entreprenaden i övrigt. Om det däremot är fråga om ett åtagande skiljt från entreprenaden i övrigt ska frågan om omvänd skattskyldighet ska tillämpas bedömas utifrån karaktären av just de aktuella arbetena.

 Fråga 20 Åtgärder som omfattas av garantiåtagande  Omfattas åtgärder som utförs enligt ett garantiåtagande av omvänd skattskyldighet? Svar: Ja, om ersättning betalas för åtgärderna och det är fråga om en byggtjänst som omfattas av reglerna samt köparen är en sådan näringsidkare som i sin verksamhet mer än tillfälligt tillhandahåller sådana tjänster eller en "mellanman" som vidaresäljer den aktuella tjänsten till ett byggföretag.