Mervärdesskatt, serveringstjänst eller leverans av vara

1 Sammanfattning

Ni har i en skrivelse till Skatteverkets huvudkontor ställt frågor rörande gränsdragningen mellan serveringstjänst och leverans av vara. Ni frågar i skrivelsen om en restaurang anses tillhandahålla tjänster, varvid skattesatsen 25 procent ska tillämpas eller om det är fråga om ”hämtmat” som ska beläggas med 12 procent skatt. Om Skatteverket anser att det delvis är en tjänst som restaurangen tillhandahåller önskar Ni även besked om det är serveringssättet eller det faktiska utnyttjandet av borden i lokalen som avgör om det är en vara eller tjänst.

I skrivelsen anges att restaurangen bedriver verksamheten i en hyrd lokal i en galleria. Av hyreskontraktet framgår att hyresgästen hyr restaurang om x kvm samt disponerar sittyta i gallerian. De kunder som inte tar med sig maten kan utnyttja sittplatserna i de gemensamma ytorna i gallerian som finns i anslutning till restaurangen. Borden används även av andra restauranger i gallerian. Gemensamt för restaurangerna är att maten antingen serveras på bricka eller läggs i en förpackning (påse eller dylikt) lämplig att transportera maten i. Ni utgår ifrån att brickgästerna avser att förtära maten vid borden uppställda på den gemensamma ytan medan de som får maten i förpackning säkert i de flesta fallen tar med sig maten, ingenting hindrar dock dessa från att sätta sig vid de uppställda borden.

2 Gällande rätt

Mervärdesskattelagen 1994:200 (ML) innehåller ingen definition av begreppet serveringstjänst. Bedömningen av om ett tillhandahållande avser en vara eller en tjänst får därför göras utifrån den allmänna bestämmelsen i 1 kap. 6 § ML enligt vilken med vara förstås materiella ting och med tjänst allt annat som kan tillhandahållas i yrkesmässig verksamhet.

Det sjätte mervärdesskattedirektivet (77/388/EEG) innehåller inte heller några särskilda bestämmelser om serveringstjänster utan en bedömning av om ett tillhandahållande ska anses som en tjänst eller leverans av vara får göras utifrån direktivets allmänna bestämmelser. Enligt artikel 5.1 avses med ”leverans av varor” överföring av rätten att såsom ägare förfoga över egendomen. Enligt artikel 6.1 förstås med ”tillhandahållande av tjänster” varje transaktion som inte utgör leverans av varor i den betydelse som avses i artikel 5.

EG-domstolen har i målet C-231/94 Faaborg-Gelting Linien A/S bl.a. tagit ställning till om restaurangverksamhet i form av tillhandahållande av måltider för konsumtion ombord på färjor utgjort leverans av varor eller tillhandahållande av tjänster. Domstolen uttalade att en restaurangverksamhet är resultatet av en serie tjänster alltifrån tillagningen av maten till det fysiska överlämnandet av denna på en tallrik eller liknande. Samtidigt ställs en organisatorisk helhet till gästens förfogande, vilken består av både matsal och biutrymmen (garderob m.m.) samt möbler och porslin. I förekommande fall dukar serveringspersonal borden, ger gästen råd och upplysningar om de maträtter och drycker som erbjuds, serverar dessa vid bordet och dukar av bordet efter måltiden. Domstolen sammanfattar att en restaurangverksamhet således kännetecknas av ett knippe element och handlingar där leveransen av maten endast utgör en del och där tjänsterna utgör den övervägande delen. Ifrågavarande transaktioner bör följaktligen betraktas som ett tillhandahållande av tjänster i den mening som avses i artikel 6. 1 i sjätte direktivet. Utfallet blir i gengäld ett annat om verksamheten avser livsmedel ”för avhämtning” som inte är förenad med tjänster som har till ändamål att möjliggöra en omedelbar konsumtion på därför avsedd plats.

Skatterättsnämnden har i förhandsbesked daterade 2002-06-10 (överklagat), 2003-02-27 och 2003-10-08 (överklagat) i liknande ärenden funnit att mervärdesskatt ska tas ut med 25 procent.

RSV har utfärdat rekommendationer om mervärdesskatt för serveringstjänster (RSV S 1995:20). RSV har lämnat följande rekommendationer när det gäller gränsdragningen mot försäljning av livsmedel: För att försäljning av serveringsvara i serveringslokal ska anses som omsättning av livsmedel bör varan tillhandhållas på ett sådant sätt att det är uppenbart att förtäringen inte ska ske i serveringslokalen. Så kan vara fallet om varan tillhandahålls i kartong, påse, folieform eller att det på annat sätt, exempelvis genom prissättningen, framstår som uppenbart att avsikten är att förtäringen ska ske utanför lokalen.

3 Skatteverkets bedömning

Verksamheten består i att driva resturangverksamhet. Kunderna kan välja mellan att äta maten vid borden i anslutning till restaurangen eller ta med sig maten därifrån. I de fall kunden väljer att konsumera maten på plats anser Skatteverket att det är en tjänst som tillhandahålls. Verksamheten är förenad med tjänster som har till ändamål att möjliggöra en omedelbar konsumtion på därför avsedd plats. Att borden i gallerian disponeras gemensamt av de olika restaurangerna förändrar inte bedömningen.

När det gäller gränsdragningen mot försäljning av livsmedel, dvs. de fall då kunden väljer att ta med sig maten, så kan serveringssättet enligt RSV:s rekommendation ge vägledning om var förtäringen ska ske. Skatteverket vill dock framhålla att även om serveringssättet kan ge vägledning så är det ändå den faktiska förtäringen i lokalen och nyttjandet av övriga tjänster som är avgörande vid bedömningen.