Omstruktureringsreserv vid inkråmsförvärv

1 Sammanfattning

Ett företags förvärv av ett annat företags verksamhet kan ske i form av köp av dess tillgångar, s.k. inkråmsförvärv. Ett förvärvande företag som tillämpar Redovisningsrådets rekommendation RR 1:00 Koncernredovisning ska, under viss förhållanden, ta upp en avsättning avseende omstruktureringsplaner för den köpta verksamheten som förvärvad skuld i förvärvsanalysen. Det innebär att avsättningen ska bokföras som skuld vid förvärvet. Den redovisningsmässiga behandlingen ska även följas skattemässigt. Eftersom avsättningen är förvärvad och inte har påverkat resultaträkningen erhålles inget skattemässigt avdrag för den. Upplösningen av denna "avsättning för omstruktureringsåtgärder" utgör en skattepliktig inkomst för förvärvaren samtidigt som avdrag erhålls för de utgifter för omstruktureringsåtgärderna som företaget haft. Det innebär att något nettoavdrag för de utgifter som planen omfattar inte medges.

2 Bakgrund och frågeställning

Om ett företag förvärvar en verksamhet från ett annat företag genom att köpa dess tillgångar kan detta köp ibland vara förknippat med omstruktureringsplaner av den köpta verksamheten. Frågan är om en avsättning för dessa planerade omstruktureringsåtgärder ska tas upp som en förvärvad skuld eller om avsättning ska göras i det förvärvande företaget efter köpet. Ska avsättningen tas upp som en förvärvad skuld kommer de planerade omstruktureringsåtgärderna inte att kostnadsföras i resultaträkningen. Ska avsättningen göras efter förvärvet kommer de att kostnadsföras. Fråga är också om den skattemässiga behandlingen ska följa den redovisningsmässiga.

3 Gällande rätt m.m.

Icke noterade företag som inte tillämpar Redovisningsrådets rekommendation 32:05 Redovisning för juridiska personer ska tillämpa Redovisningsrådets rekommendation RR 1:00 Koncernredovisning. Denna rekommendation ska tillämpas såväl vid upprättande av koncernredovisning som vid direkt förvärv av ett annat företags nettotillgångar, s.k. inkråmsförvärv. Framtida utgifter för omstruktureringsåtgärder som är en följd av en förvärvares planer vid tidpunkten för förvärvet ska om vissa kriterier är uppfyllda redovisas som förvärvad skuld. Dessa kriterier är i korthet följande:

• Vid förvärvstidpunkten ska huvuddragen i en plan som innefattar avveckling eller neddragning av de förvärvade verksamheterna föreligga.
• Huvuddragen i planen ska ha tillkännagetts senast vid förvärvstidpunkten.
• Senast tremånader efter förvärvstidpunkten eller vid tidpunkten då årsredovisningen avges, om den infaller tidigare, ska ett konkret åtgärdsprogram ha utformats.

Enligt 14 kap. 2 § inkomstskattelagen (IL) ska resultatet beräknas enligt bokföringsmässiga grunder och god redovisningssed om inte något annat är särskilt föreskrivet i lag. För avdrag för framtida omstruktureringsutgifter saknas särskilda skatteregler. Av detta följer att en avsättning för omstruktureringsåtgärder som lösts upp under beskattningsåret ska tas upp som intäkt vid beskattningen.

4 Skatteverkets bedömning

Genom att ta upp avsättningen för de framtida utgifterna för omstrukturering som en förvärvad skuld i balansräkningen blir dessa en del av investeringen. Enligt 14 kap. 2 § IL ska vid periodiseringen bokföringsmässiga grunder och god redovisningssed tillämpas. Frågan om vilka tillgångar och skulder som ska anses ingå i ett inkråmsförvärv är ingen renodlad periodiseringsfråga utan kan även sägas vara en klassificeringsfråga. En tillämpning av RR 1:00 får ändå anses vara förenlig med 14 kap. 2 § IL. Vad gäller den skattemässiga klassificering av avsättningar saknas särskilda skatteregler varför den redovisningsmässiga bedömningen bör vara vägledande. Skatteverket anser därför att bestämmelsen om avsättning för omstruktureringsåtgärder i RR 1:00 även ska tillämpas vid beräkningen av det skattemässiga resultatet.

Eftersom avsättningen är förvärvad och har bokförts som skuld men utan resultatpåverkan erhålles inget skattemässigt avdrag för den. En avsättning för omstruktureringsåtgärder som lösts upp under beskattningsåret ska tas upp som intäkt vid beskattningen. Samtidigt erhålls avdrag för de utgifter som avser omstruktureringen som företaget haft under beskattningsåret. Resultatet blir att företaget inte får något nettoavdrag för de omstruktureringsutgifter som följer av planen.