Mervärdesskatteregistrering

1 Sammanfattning

Den som anger att han bedriver yrkesmässig verksamhet eller har för avsikt att göra detta ska registreras till mervärdesskatt under förutsättning att den sökande kan styrka detta genom objektiva omständigheter. Detta gäller för både fysiska och juridiska personer.

2 Bakgrund och frågeställning

I en Skatte- och avgiftsanmälan (SOA) begär man att få F-skattsedel, mervärdesskatteregistrering och arbetsgivarregistrering.

Det finns en skrivelse om tilldelning av F-skattsedel, daterad den 16 juni 2004. Av denna skrivelse framgår att enligt 4 kap. 7 § skattebetalningslagen (1997:483), SBL, ska F-skattsedel tilldelas den som uppger sig bedriva eller ha för avsikt att bedriva näringsverksamhet här i landet. Enligt skrivelsen ska några ingående utredningar i frågan om näringsverksamhet föreligger inte göras i samband med ansökan om F-skatt utan denna kontroll ska normalt göras i efterhand.

I skrivelsen ges exempel på fall vid tilldelning av F-skattsedel när det är vanligt med prövningar i fråga om näringsverksamhet eller tjänst för personer som ska ägna sig åt olika former av försäljningsverksamhet. Det kan vara personer som ska arbeta som handelsagenter eller som ska ägna sig åt s.k. nätverksförsäljning. En handelsagent som själv bestämmer tid, plats och sättet för hur han ska utöva sitt arbete och som inte är förhindrad att sälja åt flera huvudmän kan mycket väl anses bedriva näringsverksamhet (jfr. prop. 1990/91:63 s. 50). Även den som säljer åt nätverksföretag (kallas ibland för MLM-företag) kan vara näringsidkare. Utgångspunkten är att den som köper och säljer varor i eget namn och som själv bestämmer priset för varorna kan anses bedriva näringsverksamhet.

Med anledning av ovan nämnda skrivelse rörande tilldelning av F-skattsedel, som inte behandlar anmälan för mervärdesskatteregistrering, har frågor uppkommit avseende mervärdesskatteregistrering. Bland annat efterfrågas om samma styrsignal även gäller för utredning vid anmälan för mervärdesskatteregistrering.

3 Gällande rätt m.m.

Enligt 3 kap. 1 § 2 SBL ska Skatteverket registrera den som är skattskyldig enligt mervärdesskattelagen (1994:200), ML, med vissa undantag. Enligt punkten 4 i samma paragraf ska Skatteverket registrera den som har rätt till återbetalning av ingående skatt enligt 10 kap. 9-13 §§ ML.

Av 1 kap. 1 § första stycket 1 ML framgår att mervärdesskatt ska betalas vid skattepliktig omsättning av varor och tjänster inom landet som görs i en yrkesmässig verksamhet. Vem som är skattskyldig för omsättningen i olika fall framgår av 1 kap. 2 § ML.

Enligt 4 kap. 1 § 1 ML är en verksamhet yrkesmässig om den utgör näringsverksamhet enligt 13 kap. inkomstskattelagen (1999:1229).

Enligt 10 kap. 9 § ML föreligger återbetalningsrätt i vissa fall för nystartade verksamheter, sk. uppbyggnadsskede.

Av artikel 2.1 i Rådets sjätte mervärdesskattedirektiv (77/388/EEG), nedan kallat sjätte direktivet, framgår bland annat att mervärdesskatt ska betalas för tillhandahållande av tjänster som sker mot vederlag inom landets territorium av en skattskyldig person i denna egenskap.

Vad som enligt sjätte direktivet avses med en skattskyldig person framgår av artikel 4.1. Där anges att det är fråga om varje person som självständigt någonstans bedriver någon form av ekonomisk verksamhet som avses i punkt 2, oberoende av syfte eller resultat. Av artikel 4.4 första stycket framgår att uttrycket ”självständigt” i punkt 1 undantar anställda och övriga personer från skatten i den mån de är bundna till en arbetsgivare av ett anställningsavtal eller av några andra rättsliga bindningar som skapar ett anställningsförhållande vad beträffar arbetsvillkor, lön och arbetsgivaravgifter.

Vad som utgör ekonomisk verksamhet har bedömts av EG-domstolen i flera domar bland annat 268/83 (Rompelman), punkt 24, de förenade målen C-110/98 och C-147/98 (Gabalfrisa m.fl.), punkt 46-47, C-369/98 (Grundstückgemeinschaft Schlosstrasse), punkt 40, C-400/98 (Brigitte Breitsohl), punkt 34, C-110/94 (INZO), punkt 15-18, C-230/94 (Enkler), punkt 27-29 och C-97/90 (Lennartz), punkt 21. Dessa domar behandlar bland annat att avsikten att bedriva ekonomisk verksamhet ska kunna styrkas samt frågan vad som utgör objektiva omständigheter för att ekonomisk verksamhet ska antas föreligga.

4 Skatteverkets bedömning

En bedömning av yrkesmässighet (inkluderat förberedande aktivitet s.k. uppbyggnadsskede) ska göras i ljuset av artikel 4 i sjätte direktivet, d.v.s. utifrån ekonomisk verksamhet. Tolkning av om ekonomisk verksamhet föreligger ska ske med ledning av ovan nämnda domar från EG-domstolen.

Detta innebär att utgångspunkten, vid en anmälan om registrering till mervärdesskatt, är att yrkesmässig verksamhet föreligger om det kan styrkas att ekonomisk verksamhet bedrivs eller att avsikt finns att bedriva sådan verksamhet. Detta ska kunna styrkas genom objektiva omständigheter. Exempel på s.k. objektiva omständigheter kan vara avtal om anskaffning av verksamhetstillgångar, avtal om uthyrningar eller andra intäktsbringande tillhandahållanden i den kommande verksamheten och marknadsföringsåtgärder. I de fall anskaffning har skett av tillgångar som p.g.a. sin karaktär uteslutande är ägnade att användas i en ekonomisk verksamhet så är det normalt tillräckligt, för att styrka ekonomisk verksamhet, att den som anmäler för registrering kan styrka själva anskaffningen av tillgången. I de fall en anskaffning p.g.a. sin karaktär kan utnyttjas både i en ekonomisk verksamhet och privat, t.ex. vid anskaffning av hästar, båtar m.m., räcker det däremot inte med enbart bevis om själva anskaffningen utan ytterligare objektiva omständigheter måste föreligga. Det är den som anmäler för registrering som har ansvaret för att prestera bevis om sådana objektiva omständigheter.

Skillnaden mellan mervärdesskatteregistrering och tilldelning av F-skattsedel är således att det räcker med en avsikt att bedriva näringsverksamhet för tilldelning av F-skattsedel men för mervärdesskatteregistrering krävs att denna avsikt kan styrkas genom objektiva omständigheter. Detta innebär att i vissa fall kan en begäran om tilldelning av F-skattsedel beviljas (avsikt finns) samtidigt som anmälan om mervärdesskatteregistrering avslås (avsikten har inte kunnat styrkas genom objektiva omständigheter).

Svårighet kan föreligga att besluta att inte medge tidigare avdrag för ingående skatt om det efter det att registrering har skett konstateras att ekonomisk verksamhet inte föreligger, se domen C-110/94 (INZO), punkt 21. Endast i de fall det är fråga om bedrägeri eller undandragande kan med retroaktiv verkan en som blivit registrerad såsom skattskyldig eller återbetalningsberättigad frånkännas denna rätt till avdrag. Av denna anledning bör bedömning av om utredning ska göras ske redan i samband med anmälan om mervärdesskatteregistrering.

Utredning är inte nödvändig när det framgår direkt av skatte- och avgiftsanmälan eller av kunskaper om branschen, företeelsen och dylikt att den som anmäler för registrering till mervärdesskatt:

- är självständig i förhållande till uppdragsgivaren och inte har rättsliga bindningar med denne beträffande arbetsvillkor, lön och arbetsgivaransvar som liknar ett anställningsförhållande, och

- tillhandahåller eller ska tillhandahålla varor och/eller tjänster som är skattepliktiga eller berättigar till återbetalning av mervärdesskatt.

För det fall tillhandahållanden ännu inte påbörjats är någon utredning inte nödvändig om det framgår av skatte- och avgiftsanmälan att den som anmäler:

- har gjort eller kan styrka att han ska göra inköp för verksamhet av varulager och/eller inventarier som inte är typiska för privat bruk, eller

- har gjort eller kan styrka att han ska göra förvärv som avser a. kontorslokal, butikslokal etc., ellerb. marknadsföring i form av annonser och/eller besök hos kunder, mässor eller dylikt.

Vid övriga anmälningar är en bedömning av om utredning ska göras nödvändig. Detta för att uppfylla de åtaganden Sverige som medlem i EU har att ha tillförlitliga register men även utifrån kontrollsynpunkt.

Vid bedömning av anmälan från säljare åt nätverksföretag (s.k. MLM-företag) ska samma bedömning som framgår av skrivelsen om F-skattesedel göras i mervärdesskattehänseende rörande frågan om säljaren är självständig i förhållande till nätverksföretaget. Däremot är en bedömning av om utredning ska göras nödvändig om det finns skäl att ifrågasätta att en försäljningsverksamhet ska bedrivas. Om utredning av en skatte- och avgiftsanmälan har gjorts av Skatteverket ska någon av följande omständigheter medföra att registrering till mervärdesskatt ska ske.

- Om han kan styrka att han gjort inköp av varor som inte kan anses vara enbart för hushållsbruk.

- Om han kan styrka att han gjort inköp för sammankomster som inte enbart kan anses vara privata sammankomster med vänner.

- Om han kan visa att han anskaffat eller förhyrt en särskild lokal för verksamheten.

- Om han haft kostnader för olika marknadsföringsåtgärder som styrker att avsikt att driva verksamheten finns.

I övriga fall ska i normalfallet mervärdesskatteregistrering tills vidare inte ske.