Jämförelseår vid fullföljdsberäkningen

1 Sammanfattning

Vid bedömning av om fullföljdskravet är uppfyllt kan beräkningen göras dels mot det aktuella beskattningsårets fullföljdsinkomster, dels kan fullföljdsinkomsterna året närmast före beskattningsåret användas som jämförelseår. Byte av jämförelseår kan godtas men det krävs kontinuitet i valet av beräkningssätt.

2 Frågeställning

Vid beräkning av om fullföljdskravet är uppfyllt ska en bedömning göras av om stiftelsen, den ideella föreningen eller det registrerade trossamfundet använder sina skattefria intäkter (fullföljdsinkomsterna) i skälig omfattning i den allmännyttiga verksamheten. Det är vanligt att en stiftelses utdelning av medel baseras på föregående års fullföljdsinkomster. En fråga är därför vilket års inkomster som får användas vid en prövning av om fullföljdskravet är uppfyllt. Måste detta ske mot samma års fullföljdsinkomster eller kan jämförelsen göras mot fullföljdsinkomsterna året innan beskattningsåret.

Fråga är också om byte av jämförelseår kan göras.

3 Gällande rätt m.m.

Stiftelser, ideella föreningar och registrerade trossamfund kan, om de uppfyller bl. a. fullföljdskravet, bli inskränkt skattskyldiga, 7 kap. 3 § inkomstskattelagen (1999:1229), IL. Fullföljdskravet regleras i 7 kap. 6 och 7 §§ IL och det ställer krav på att stiftelsen, föreningen eller trossamfundet i skälig omfattning använder sina skattefria inkomster i den allmännyttiga verksamheten. Bedömningen av om fullföljdskravet är uppfyllt kan göras på det enskilda beskattningsåret men kan också göras med beaktande av hur intäkterna sammantaget har använts över en period av flera beskattningsår.

I 7 § anges hur de intäkter som ska beaktas vid fullföljdsberäkningen ska beräknas, dvs. vad som utgör fullföljdsinkomster. Att bokföringsmässiga principer ska tillämpas vid beräkning av fullföljdsinkomsterna fastställde Högsta förvaltningsdomstolen i RÅ 2001 ref 17, något som också bekräftats i den nu gällande utformningen av fullföljdskravet i 7 kap. IL genom uttalanden i prop. 2013/14:1 s. 315-316.

Vad som ska utgöra jämförelseår framgår inte av lagtexten. Inte heller i den proposition som föregick nu gällande lagstiftning (prop. 2013/14:1 s. 312-318) eller äldre förarbeten sägs något om detta. I förarbetena till 2014 års ändringar anges två skäl för fullföljdskravet. Dels ett allmänt aktivitetskrav för att erhålla skattegynnande dels behovet av att kontrollera och kunna åtgärda beskattningen om den skattefria inkomsten inte används till allmännyttiga ändamål i tillräcklig omfattning. Det är också klart uttalat att fullföljdskravet och skattereglerna i så liten utsträckning som möjligt ska påverka och styra hur stiftelsen, föreningen eller trossamfundet väljer att bedriva sin verksamhet.

4 Bedömning

Skatteverket gör, med ledning av fullföljdskravets karaktär och syfte och vad som uttalats i förarbetena, bedömningen att såväl innevarande som föregående beskattningsår, och dess fullföljdsinkomster, kan användas som jämförelseår vid fullföljdsberäkningen. Detta innebär att såväl fullföljden som fullföljdsinkomsten kan hänföras till ett och samma beskattningsår eller att fullföljden kan bedömas på fullföljdsinkomsterna året före beskattningsåret.

Vid behov kan byte av jämförelseår godtas. Skäl för omläggning kan vara att det valda beräkningssättet bättre speglar hur stiftelsen, föreningen eller trossamfundet bedriver sin verksamhet eller beroende på hur kapitalet är placerat och avkastningen av detta utfaller. Dock krävs det, för att möjliggöra en korrekt bedömning av hur fullföljdskravet uppfylls, att det finns kontinuitet i det valda beräkningssättet. För att kontinuitet ska anses föreligga bör det valda beräkningssättet användas under i vart fall ett antal år i följd.